name: Beilage 1.5 Prof. Dr. iur. René Matteotti: Gezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerung; 1. Lesung

text: \nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurech-\nnungsbesteuerungsregelungen\n\nRené Matteotti\n\nProf. Dr. iur., M.A., LL.M.\n\nTax, ordentlicher Profes-\n\nsor für Schweizerisches,\n\nEuropäisches und Inter-\n\nnationales Steuerrecht,\n\nUniversität Zürich und\n\nRechtsanwalt, Tax Partner\n\nAG, Zürich\n\nDer vorliegende Beitrag basiert auf dem Gutachten, das der Schreibende am 19. Januar\n2019 dem Finanzdepartment des Kantons Schwyz erstattete. Er widmet sich der Fra-\nge, inwieweit eine kantonale Tari orrekturregelung, welche von ausländischen Konzer-\nnen kontrollierte schweizerische Tochtergesellschaften einer im Ausland akzeptierten\nMindestbesteuerung unterwerfen, international anerkannt wird sowie verfassungs- und\nvölkerrechtskonform ist. Die darin abgehandelte Thematik hat in der Zwischenzeit an\nAktualität gewonnen, da die OECD im Zuge ihres ambitiösen Arbeitsprogramms zu den\nsteuerlichen Herausforderungen der digitalisierten Wirtschaft unter Hochdruck an ei-\nner Empfehlung zur Einführung einerMindestbesteuerung (sog. «GloBE-Vorschlag») ar-\nbeitet.Mit der Publikation desGutachtens, welches imHinblick auf denGloBE-Vorschlag\nund die per 1. Januar 2020 in Kraft gesetzte STAF punktuell überarbeitet worden ist, soll\nein Beitrag zur aktuellen Diskussion geleistet werden.\n\nLa présente contribution se fonde sur l’avis juridique que l’auteur a remis au Départe-\nment des finances du canton de Schwyz le 19 janvier 2019. Il traite de la question de sa-\nvoir dans quelle mesure une réglementation cantonale de correction tarifaire qui soumet\nles filiales suisses contrôlées par des groupes étrangers à une imposition minimale accep-\ntée à l’étranger est acceptée au niveau international et conforme au droit constitution-\nnel et international. Entre-temps, le sujet traité dans l’avis juridique est devenu de plus en\nplus d’actualité, car l’OCDE travaille sous haute pression sur une recommandation pour\nl’introduction d’une imposition minimale (dite « proposition GloBE ») dans le cadre de son\nambitieux programme de travail sur les défis fiscaux de l’économie numérique. La publica-\ntion de l’avis juridique, qui a été révisé de manière sélective en vue de la proposition GloBE\net du RFFA en vigueur à partir du 1er janvier 2020, vise à contribuer au débat actuel.\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 761\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\nladina.nick\nSchreibmaschinentext\n\nladina.nick\nSchreibmaschinentext\n\nladina.nick\nSchreibmaschinentext\n\nladina.nick\nSchreibmaschinentext\n\nladina.nick\nSchreibmaschinentext\n\n\n\nRené Matteotti\n\nInhalt\n\nA. Ausgangslage und Fragestellung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 762\n\nB. Internationale Akzeptanz gezielter Steuersatzerhöhungsregelungen . . . . . . . . . . 766\n\n1. Bedeutung ausländischer CFC-Regelungen für das schweizerische Unternehmens-\nsteuerrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 766\n\n2. Beurteilung der vorgeschlagenen gezielten Steuersatzerhöhungsregelungen aus der\nSicht von Deutschland, Frankreich, Norwegen, Schweden und den USA . . . . . 769\n\nC. Harmonisierungskonformität gezielter Steuersatzerhöhungsregelungen . . . . . . . . 773\n\nD. Konformität gezielter Steuersatzerhöhungsregelungen mit den in Art. 127 Abs. 1 und\nAbs. 2 enthaltenen Besteuerungsprinzipien . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 774\n\n1. Vorbemerkung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 774\n\n2. Konformität mit dem Legalitätsprinzip . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 775\n\n3. Konformität mit dem Grundsatz der rechtsgleichen Besteuerung . . . . . . . . 777\n\nE. Konformität mit den abkommenstrechtlichen Diskriminierungsverboten . . . . . . . 779\n\nF. Gesamtwürdigung und Schlussfolgerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 780\n\n1. Internationale Akzeptanz der vorgeschlagenen Optionen . . . . . . . . . . . . 780\n\n2. Steuerharmonisierungskonformität . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 780\n\n3. Legalitätsprinzip (Art. 127 Abs. 1 BV) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 780\n\n4. Grundsatz der rechtsgleichen Besteuerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 781\n\n5. Abkommensrechtliches Diskriminierungsverbot . . . . . . . . . . . . . . . . 781\n\nA. Ausgangslage und Fragestellung1\n\nIm Zuge des Bundesgesetzes über die Steuerreform und die AHV-Finanzierung (STAF)2\n\nhaben zahlreiche Kantone ihre ordentlichen Gewinnsteuersätze teilweise substantiell\ngesenkt. Die durchschnittliche Steuerbelastung ist per 1. Januar 2020 in den Kantons-\nhauptorten von 17.4 Prozent im Jahre 2019 auf rund 15 Prozent gesunken. Zahlreiche\nKantone weisen in ihren steuergünstigsten Gemeinden Gewinnsteuersätze auf, die un-\nter 15 Prozent liegen. Dazu gehören die Kantone Basel-Land (13.45 Prozent), Basel-Stadt\n(13.04 Prozent), Freiburg i.Ü (12.68 Prozent), Genf (13.6 Prozent), Glarus (12.42 Prozent),\nGraubünden (14.73 Prozent), Luzern (11.27 Prozent), Neuenburg (13.57 Prozent), Nid-\nwalden (11.97 Prozent), Obwalden (12.74 Prozent), St. Gallen (14.5 Prozent), Scha au-\nsen (11.43 Prozent), Schwyz (11.77 Prozent), Thurgau (12.53 Prozent), Uri (12.34 Prozent),\n\n1 Ich danke meiner wissenschaftlichen Assistentin RAin T W , BLaw (UZH), MLaw\n(UZH/UNIL), für die tatkräftige Unterstützung bei der Finalisierung und N K , BLaw\n(Bern), MLaw (Bern), LL.M., für die kritische Durchsicht dieses Beitrags.\n\n2 Bundesgesetz über die Steuerreform und die AHV-Finanzierung (AS 2019 2395; BBl 2018 2527).\n\n762 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nWaadtland (13.19 Prozent) und Zug (11.89 Prozent). Im Aktionspunkt 3 des von der\nOECD/G20 im Rahmen des sog. Inclusive Framework3 unter grossem Zeitdruck vor-\nangetriebenen BEPS-Projekts (BEPS = Base Erosion and Profit Shifting)4, mit welchem\nSteuerverkürzungen und Gewinnverlagerungen multinationaler Unternehmen mit der\nFestsetzung von Standards zur Unternehmensbesteuerung entgegentreten werden soll,\nempfiehlt die OECD den Staaten, ihre bestehenden Hinzurechnungsbesteuerungsre-\ngelungen bzw. Regelungen zu Controlled Foreign Corporations (sog. CFC-Regelungen)\nzu stärken bzw. solche neu einzuführen. Diese nehmen in der Regel Passiveinkünfte\nins Visier, welche in einer tief besteuerten ausländischen Tochtergesellschaft thesau-\nriert werden, um sie von einer höheren Besteuerung im Staat, wo der kontrollierende\nAktionär unbeschränkt steuerpflichtig ist, abzuschirmen. Inspiriert von den Empfeh-\nlungen der OECD zum Aktionspunkt 3 erliess die Europäische Union im Juni 2016 die\n«Anti-BEPS-Richtlinie» (engl. Anti-Tax Avoidance Directive [ATAD]), welche die Mit-\ngliedstaaten verpflichtet, bis spätestens zum 31. Dezember 2018 CFC-Regelungen ins na-\ntionale Recht aufzunehmen bzw. bestehende nationale CFC-Regelungen an den neuen\neuropäischen Mindeststandard anzupassen.5 Das Inclusive Framework der OECD/G20\ngeht nun im Rahmen ihres Arbeitsprogramms zur Besteuerung der digitalisierten Wirt-\nschaft noch einen Schritt weiter. Es schlägt unter dem Titel Global Anti-Base Erosi-\non Proposal («GloBE-Vorschlag») vier Massnahmen vor, welche eine Mindestbesteue-\nrung sicherstellen sollen. Zwei davon betreffen Empfehlungen zur Ausgestaltung des\nnationalen Unternehmenssteuerrechts.6 Es handelt sich dabei um die sog. income in-\nclusion rule («IIR») und die sog. undertaxed payments rule («UPR»). Die IIR stellt ei-\nne zusätzliche Art der Hinzurechnungsbesteuerung dar, während es bei der UPR dar-\num geht, auf grenzüberschreitenden Zahlungen den steuerlich zu berücksichtigenden\nGeschäftsaufwand zu kürzen bzw. eine neue Quellensteuer zu erheben. Das Ziel des\nGloBE-Vorschlags besteht darin, sämtliche Erträge einer Gesellschaft auf ein interna-\ntional akzeptiertes Mindestbesteuerungsniveau hochzuschleusen. Viele Details dieser\ngeplanten GloBE-Regelungen sind noch unklar. Dazu gehören insbesondere ihr Verhält-\nnis zu bestehenden CFC-Regelungen und – last but not least – die Höhe des Mindest-\n\n3 Beim «Inclusive Framework on BEPS» (Inclusive Framework) handelt es sich um ein von der OECD\nund der G20 geschaffenes Gremium, an welchem per 31. Dezember 2019 137 Industrie-, Schwellen- und\nEntwicklungsländer beteiligt sind. Das Inclusive Framework ist mit der Überprüfung der Umsetzung\nder aus dem BEPS-Projekt hervorgegangenen Mindeststandards betraut.\n\n4 Siehe hierzu bereits R M , Entwicklungen im Steuerrecht, SJZ 2018, S. 273 ff., 275 sowie\nR M /G G /V F , Entwicklungen im Steuerrecht, SJZ 2019,\nS. 356 ff., 356.\n\n5 Siehe hierzu Richtlinie (EU) 2016/1164 des Rates vom 12. Juli 2016 mit Vorschriften zur Bekämpfung\nvon Steuervermeidungspraktiken mit unmittelbaren Auswirkungen auf das Funktionieren des Binnen-\nmarkts («ATAD»).\n\n6 Siehe hierzu insbes. OECD, Global Anti-Base Erosion Proposal («GloBE»), Pillar Two,\n8 November – 2 December 2019.\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 763\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\nhttps://eur-lex.europa.eu/legal-content/DE/TXT/HTML/?uri=CELEX:32016L1164&from=de\n\n\nRené Matteotti\n\nbesteuerungssatzes.7 In den derzeitigen politischen Diskussionen bewegt sich das zu\nbestimmende Mindestbesteuerungsniveau zwischen 10 bis 15 Prozent.\n\nWelche Auswirkungen haben diese internationalen Entwicklungen auf die Schweiz? Die\nSenkung der Gewinnsteuersätze ist – wie eingangs dargestellt worden ist – in zahlreichen\nKantonen ein zentraler Bestandteil der kantonalen Umsetzung der STAF. Aufgrund der\nEntwicklungen in der OECD und der EU, welche nicht nur zu einem dichteren Netz\nvon CFC-Vorschriften, sondern auch zu deren Verschärfung führt, besteht nun das Ri-\nsiko, dass es in Zukunft vermehrt zu Hinzurechnungen von Gewinnen schweizerischer\nGruppengesellschaften an ausländische Muttergesellschaften oder andere Gruppenge-\nsellschaften kommt. Die durch die Senkung der Gewinnsteuersätze angepeilte Erhöhung\nder Standortattraktivität könnte damit zumindest teilweise neutralisiert werden. Die Ge-\nwinnsteuersatzsenkungen sind jedoch wirtschaftspolitisch dennoch wirksam, da es im\ninternationalen Steuerwettbewerb auch wichtig ist, den in der Schweiz ansässigen mul-\ntinationalen Unternehmen attraktive steuerliche Rahmenbedingungen zu bieten, um\nihre Konkurrenzfähigkeit im internationalen Wettbewerb zu stärken und ihnen einen\nAnreiz zu setzen, möglichst viele unternehmerische Aktivitäten in der Schweiz auszu-\nüben. Diese Gesellschaften fallen nicht in den Anwendungsbereich von ausländischen\nCFC-Regelungen oder einer künftigen income inclusion rule.\n\nInsbesondere in den Kantonen, welche vergleichsweise tiefe Gewinnsteuersätze aufwei-\nsen, stellt sich damit die Frage, ob mit punktuellen kantonalen tariflichen Korrektur-\nmassnahmen die in der Schweiz besteuerten Gewinne auf ein Mindestbesteuerungsni-\nveau hochgehievt werden können, sodass die ausländische Muttergesellschaft oder eine\nandere Gruppengesellschaft aus dem sachlichen Anwendungsbereich einer Hinzurech-\nnungsbesteuerung – sei es in der Form einer CFC-Regelung, sei es in der Form einer IIR\ngemäss GloBE-Vorschlag – fällt.\n\nIm Vorfeld seiner kantonalen Vorlage zur Umsetzung der STAF untersuchte der Kanton\nSchwyz die folgenden vier Handlungsoptionen:\n\nOption 1: Bei Vorliegen eines grenzüberschreitenden Sachverhalts,\ninsbesondere bei Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften, die\nzu einem internationalen Konzern gehören, wird der Steuersatz\nunter Berücksichtigung der direkten Bundessteuer auf den vom\nausländischen Staat akzeptierten minimalen Steuersatz erhöht.\n\n7 Siehe hierzu OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS, Statement by the OECD/G20 Inclusive Frame-\nwork on BEPS on the Two-Pillar Approach to Address the Tax Challenges Arising from the Digitalisa-\ntion of the Economy, as approved by the OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS on 29–30 January\n2020, S. 127 ff.\n\n764 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nOption 2: Bei Vorliegen eines grenzüberschreitenden Sachverhalts,\ninsbesondere bei Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften, die\nzu einem internationalen Konzern gehören, wird der Steuersatz auf\nAntrag der steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft unter\nBerücksichtigung der direkten Bundessteuer auf den vom\nausländischen Staat akzeptierten minimalen Steuersatz erhöht.\n\nOption 3: Für Unternehmen, die neu eröffnet werden und dem\nvolkswirtschaftlichen Interesse des Kantons dienen, kann der\nRegierungsrat nach Anhören der zuständigen Gemeinde für das\nEröffnungsjahr und die neun folgenden Jahre eine von der\nordentlichen Besteuerung abweichende Besteuerung gewähren.\n\nOption 4: Erhöhung der Steuer auf der Grundlage einer Einigung zwischen\nSteuerbehörde und steuerpflichtige Kapitalgesellschaft.\n\nWirft man einen Blick auf die Gesetzgebungspraxis der Kantone ist zu konstatieren, dass\ndie Steuergesetze der Kantone Zug (§ 66 Abs.1a StG ZG), Waadtland (§ 105 Abs. 2 StG\nVD), Graubünden (Art. 87 Abs. 3 StG GR) und Thurgau (§ 4c Abs. 1 StG TG) optionale Ta-\nri orrekturen aufweisen. Im Gegensatz zur Regelung des Kantons Graubünden, welche\nder oben aufgeführten Option 2 entspricht, bedarf es gemäss denjenigen der Kantone\nZug, Waadtland und Thurgau keines Antrags. Deren Regelungen sind am ehesten mit\nderjenigen der oben aufgeführten Option 3 vergleichbar. Lediglich die Kantone Luzern\n(§ 81 Abs. 2 StG LU) und Schwyz (§ 71 Abs. 4 StG SZ) haben sich im Zuge der kantona-\nlen Umsetzung der STAF für eine obligatorische Tari orrektur im Sinne der Option 1\nausgesprochen.\n\nIm Zusammenhang mit den verschiedenen Handlungsoptionen stellen sich vor allem\nFragen zur internationalen Akzeptanz und zur Verfassungs- und Harmonisierungskon-\nformität.\n\nKonkret sind aus rechtlicher Sicht folgende Themen zu analysieren:\n\n• Wie sind die oben beschriebenenHandlungsoptionenmit Blick auf die internationa-\nle Akzeptanz in ausgewählten Ländern zu beurteilen? Da ein umfassender Länder-\nvergleich den Rahmen des folgenden Beitrags sprengen würde, werden im Folgenden\nbeispielhaft Deutschland, Frankreich, Schweden, Norwegen und die USA in die Un-\ntersuchung einbezogen.\n\n• Sind die oben beschriebenen Handlungsoptionen mit Art. 129 BV und dem gestützt\ndarauf erlassenen Steuerharmonisierungsgesetz («StHG») in Einklang?\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 765\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\nhttps://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/19730173/index.html" \\protect \\char "007B\\relax \\char "005C\\relax \\protect \\char "007D\\relax l "azg\nhttps://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/19995395/index.html\n\n\nRené Matteotti\n\n• Wie sind die oben beschriebenen Handlungsoptionen mit Blick auf die in Art. 127\nAbs. 1 und 2 BV enthaltenen Besteuerungsgrundsätze (Legalitätsprinzip und Grund-\nsatz der rechtsgleichen Besteuerung) zu beurteilen?\n\n• Wie sind die oben beschriebenenHandlungsoptionenmit Blick auf die abkommens-\nrechtlichen Diskriminierungsverbote zu beurteilen?\n\nDie Beantwortung dieser rechtlichen Fragen steht im Folgenden im Vordergrund. Dabei\nwird auch auf politische und steuerplanerischeAspekte eingegangen.Da noch viele tech-\nnische Details rund um den GloBE-Vorschlag offen sind, werden die aufgelisteten Fragen\nschwerpunktmässig mit Blick auf «traditionelle» ausländische CFC-Regelungen unter-\nsucht. Inwieweit die aus der folgenden Analyse gezogenen Schlussfolgerungen auch auf\nkünftige nationale Regelungen zur Umsetzung des GloBE-Vorschlags übertragen werden\nkönnen, lässt sich erst beantworten, wenn seitens des Inclusive Frameworks der OECD\nund G20 konkrete Vorschläge zur Ausgestaltung der income inclusion rule und der un-\ndertaxed payments rule auf den Tisch gelegt werden.\n\nB. InternationaleAkzeptanzgezielter Steuersatzerhöhungsregelun-\ngen\n\n1. Bedeutung ausländischer CFC-Regelungen für das schweizerische Unter-\nnehmenssteuerrecht\n\nSowohl das schweizerische als auch das internationale Steuerrecht basieren demGrund-\nsatze nach auf dem sog. Trennungsprinzip. Demnach stellen Kapitalgesellschaften und\ndie daran beteiligten Aktionäre voneinander unabhängige Steuersubjekte dar.8 Die Kon-\nsequenz davon ist, dass die Kapitalgesellschaften und ihre Aktionäre ihr steuerbares Ein-\nkommen und Vermögen bzw. ihren steuerbaren Gewinn und das steuerbare Kapital un-\nabhängig voneinander ermitteln und versteuernmüssen. Die von der Kapitalgesellschaft\nerwirtschafteten Steuerfaktoren können aufgrund des Trennungsprinzips nicht den Ak-\ntionären zugerechnet werden. Für die Besteuerung der Kapitalgesellschaft spielt es aus-\nserdem keine Rolle, ob die von ihr erwirtschafteten Gewinne ausgeschüttet oder thesau-\nriert werden. Die Aktionäre haben zwar ihre Anteilsrechte im Rahmen der Vermögens-\nbzw. Kapitalsteuer zu versteuern, die von der Kapitalgesellschaft erwirtschafteten Ge-\nwinne können bei ihnen jedoch erst besteuert werden, wenn sie ausgeschüttet werden.\nAuf dem Trennungsprinzip basiert grundsätzlich auch das internationale Steuerrecht.9\n\nIm Rahmen der Bekämpfung schädlicher Steuerregimes haben zahlreiche Länder in ih-\nren nationalen SteuergesetzenCFC-Regelungen eingeführt. Diese führen bei ausländisch\n\n8 Siehe hierzu und zum Folgenden u.a. R M , Der Durchgriff bei von Inländern beherrschten\nAuslandsgesellschaften im Gewinnsteuerrecht (2003), S. 77.\n\n9 M , wie Fn. 8, S. 273 f.\n\n766 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nbeherrschten Gesellschaften zu einer punktuellen Durchbrechung des Trennungsprin-\nzips, indem inländischen Anteilsinhabern entsprechend ihrer Beteiligungsquoten an-\nteilsmässig alle oder sog. «unsaubere» Erträge von Controlled Foreign Corporations hin-\nzugerechnet werden.10 Mit dem Erlass von CFC-Regelungen soll verhindert werden, dass\nim Ausland ansässige und unbeschränkt steuerpflichtige Personen bestimmte Aktivitä-\nten auf eine kontrollierte Gesellschaft mit Sitz in einem Niedrigsteuerland verschieben\nund dadurch Steuervorteile erzielen.\n\nDie meisten CFC-Vorschriften basieren auf drei Tatbestandselementen:\n\n(1) Beherrschung einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Halten von\nwesentlichen Beteiligungen an einer ausländischen Kapitalgesellschaft;\n\n(2) Keine echten gewerblichen Erträge der CFC;\n\n(3) Niedriger ausländischer Steuersatz für die Erträge der CFC im Staat, wo\ndie CFC unbeschränkt steuerpflichtig ist.11\n\nIn einigen Ländern reicht nur einer der drei aufgeführten Faktoren. Bei den CFC-Vor-\nschriften handelt es sich in der Regel um komplexe Regelungswerke, die sich insbeson-\ndere in der Abgrenzung von gewerblichen und nicht-gewerblichen Einkünften von Land\nzu Land unterscheiden können.\n\nDie OECD empfiehlt seit 1998 den Erlass von CFC-Vorschriften zur Bekämpfung von\nschädlichen Steuerregimes.12 Wie bereits erwähnt, hat die OECD zusammen mit der\nG20 im Bericht zum Aktionspunkt 3, der im Rahmen des BEPS-Projektes veröffentlicht\nworden ist, ihre Empfehlung erneuert. Zwar handelt es sich bei den CFC-Vorschriften\nnicht um einen Mindeststandard, welcher auch von der Schweiz einzuführen wäre. Die\nOECD/G20-Staaten bezeichnen sie aber immerhin als «best practice» für die Ausgestal-\ntung des nationalen Unternehmenssteuerrechts.13 Im Rahmen des BEPS-Projekts ist es\nder OECD jedoch nicht gelungen, die CFC-Vorschriften zu harmonisieren. Sie stellt in\nihrem Bericht Bausteine für die Ausgestaltung effektiver CFC-Vorschriften dar und emp-\nfiehlt, solche nur auf CFCs anzuwenden, welche in ihrem Ansässigkeitsstaat einem be-\ndeutend niedrigeren Steuersatz als die kontrollierende Muttergesellschaft unterworfen\nsind.14\n\n10 Siehe u.a. M , wie Fn. 8, S. 34.\n11 Siehe hierzu und zum Folgenden u.a. M , wie Fn. 8, S. 33 m.w.H.\n12 Siehe u.a. M , wie Fn. 8, S. 48.\n13 Siehe hierzu OECD/G20, Base Erosion and Profit Shifting Project Designing Effective Controlled For-\n\neign Company Rules, Action 3: 2015 Final Report, S. 9.\n14 OECD/G20, wie Fn. 13, S. 33.\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 767\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nRené Matteotti\n\nIm Gegensatz zur OECD hat die EU in der ATAD den Erlass von CFC-Vorschriften für die\nMitgliedstaaten ab dem 1. Januar 2019 für obligatorisch erklärt.15 Dabei legt die EU nur\n– aber immerhin – ein Mindestschutzniveau fest, welches den Mitgliedstaaten freistellt,\nMassnahmen zu ergreifen, die einen noch besseren Schutz für das inländische Gewinn-\nsteuerau ommen bieten.16 Gemäss Art. 7 und 8 ATAD sind alle Mitgliedstaaten der EU\nverpflichtet, bestimmte überwiegend passive, niedrig besteuerte Einkünfte einer CFC\nzu besteuern. Einer CFC-Besteuerung müssen ausländische Gesellschaften unterliegen,\nwenn u.a. folgende Voraussetzungen erfüllt sind:\n\n• Ein in einem Mitgliedstaat der EU ansässiger Steuerpflichtiger ist zusammen mit\nnahestehenden Personen direkt oder indirekt zu mehr als 50% an der CFC beteiligt.\n\n• Die CFC ist niedrig besteuert, was der Fall ist, wenn die effektive Steuerbelastung der\nCFC weniger als die Hälfte der Steuerbelastung imMitgliedstaat des Anteilsinhabers\nbeträgt.\n\nAufgrund der Rechtsprechung des EuGH in der Rechtssache Cadbury Schweppes17 hat\neine CFC-Besteuerung zu unterbleiben, soweit die ausländische Gesellschaft in einem\nEU- oder EWR-Staat ansässig ist und nachweisbar eine wesentliche wirtschaftliche Tä-\ntigkeit gestützt auf Personal, Ausstattung, Vermögenswerte und Räumlichkeiten aus-\nübt.18 Bei Drittstaaten – wie der Schweiz – ist diese Ausnahme jedoch als Wahlrecht\nausgestattet. Ob diesbezüglich der EuGH auf der Grundlage der Kapitalverkehrsfreiheit,\nwelche grundsätzlich auch im Verhältnis zu Drittstaaten gilt19, eingreifen wird, gilt es\nabzuwarten.20\n\nDie income inclusion rule (IIR), wie sie dem GloBE-Vorschlag zu Grunde liegt, unter-\nscheidet sich von einer klassischen CFC-Regelung insbesondere dahingehend, dass sie\nnicht nur passive, sondern auch aktive Erträge erfasst, und die Steuerbelastung nur\n– aber immerhin – auf ein international anerkanntes Mindestbesteuerungsniveau und\nnicht etwa auf dasjenige im Staat, wo dieMuttergesellschaft steuerlich ansässig ist, hoch-\ngeschleust wird.\n\n15 Siehe hierzu u.a. R M , BEPS – Rechts- und Planungssicherheit auf dem Prüfstand,\nASA 86 (2017/18), S. 163; A L /B P , ATAD I und II. Die Richtlinien der EU\nzur Bekämpfung aggressiver Steuerplanung, ASA 86 (2017/18), S. 166 ff.\n\n16 Siehe hierzu und zum Folgenden statt vieler L /P , wie Fn. 15, S. 167.\n17 EuGH, Urteil vom 12. September 2006, C-196/04.\n18 So L /P , wie Fn. 15, S. 173.\n19 Sog. erga-omnes Wirkung. Siehe Art. 63 Abs. 1 AEUV: «Im Rahmen der Bestimmungen dieses Kapitels\n\nsind alle Beschränkungen des Kapitalverkehrs zwischen Mitgliedstaaten sowie zwischen den Mitglied-\nstaaten und dritten Ländern verboten.» (Hervorhebungen hinzugefügt).\n\n20 Siehe hierzu EuGH, Urteil vom 26. Februar 2019, C-135/17, wonach die Hinzurechnung von Zwischen-\neinkünften mit Kapitalanlagecharakter im Drittstaatenverhältnis ohne die Möglichkeit eines Substanz-\ntests gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstösst. Vgl. ebenfalls BFH, Urteil vom 22. Mai 2019, IR 11/19.\n\n768 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\nhttps://entscheide.weblaw.ch/cache.php?link=22.02.2005_C_196-2004&q=c-196%2F04&sel_lang=de" \\protect \\char "007B\\relax \\char "005C\\relax \\protect \\char "007D\\relax l "lsmark_0\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nIn Bezug auf ausländisch beherrschte Tochtergesellschaften stellt sich die Frage, ob spe-\nzifische punktuelle Tari orrekturregelungen ausländische Anteilsinhaber vor der An-\nwendung der in ihrem Ansässigkeitsstaat angewendeten Hinzurechnungsbesteuerungs-\nbestimmungen schützen. Aufgrund der Vielfalt der in den einzelnen Staaten bestehen-\nden Hinzurechnungsregelungen konzentrieren sich die folgenden Ausführungen – wie\nbereits erwähnt – auf die derzeit geltendeRechtslage inDeutschland, Frankreich, Norwe-\ngen, Schweden und den USA. Sie basieren auf Gutachten, welche in diesen sechs Staaten\nim Zusammenhang mit der Umsetzung der STAF im Kanton Schwyz eingeholt wurden.\nZu beachten ist in diesem Zusammenhang, dass von den ausgewählten Staaten derzeit\nlediglich die USA Bestimmungen kennen, welche mit der IIR vergleichbar sind. Es han-\ndelt sich hierbei um das Global-Intangible Low-Taxed-Income (GILTI)-Regime, welches\nseit 1. Januar 2018 gilt und dem Inclusive Framework der OECD/G20 als Vorlage für die\nIIR dient.\n\n2. BeurteilungdervorgeschlagenengezieltenSteuersatzerhöhungsregelun-\ngen aus der Sicht vonDeutschland, Frankreich, Norwegen, Schwedenund\nden USA\n\nZunächst ist festzuhalten, dass es keine internationalen Standards oder «best practices»\ngibt, welche sich dazu äussern, inwieweit Staaten, deren Steuergesetze CFC-Regelungen\nenthalten, bei deren Anwendung gesetzlich oder administrativ vorgesehene Tari orrek-\nturen zu berücksichtigen haben.\n\n1. Akzeptanz nach deutschemRecht21:Dreh- und Angelpunkt der von X D und\nC Q vorgenommenenWürdigung der oben skizzierten Handlungs-\noptionen ist der in § 8 Abs. 1 AStG verwendete Begriff der «Ertragssteuer». Einkünfte\naus passivem Erwerb, die von der Hinzurechnungsbesteuerung erfasst werden, un-\nterliegen gemäss § 8 Abs. 3 AStG einer niedrigen Besteuerung, wenn sie einer Belas-\ntung durch Ertragssteuern vonweniger als 25 Prozent unterliegen. Gemäss Urteil des\nBundesfinanzhofs (BFH) vom 14. Mai 200422 werden tatsächlich freiwillig im Aus-\nland bezahlte Ertragssteuern für die Zwecke des § 8 Abs. 3 AStG anerkannt, wenn\nsie hoheitlich verfügt werden. Der BFH argumentierte in diesem Entscheid ziem-\nlich formalistisch und betonte dabei die Tatsache, dass bei der zu beurteilenden iri-\nschen Regelung der Gesellschaft die Steuer «auferlegt» wurde. Der Rechtsgrund der\nVerpflichtung war einseitig und ohne Rücksicht auf den entsprechenden oder ent-\ngegenstehenden Willen des Verpflichteten durch hoheitlichen Akt gesetzt worden.\n\n21 Die folgenden Ausführungen basieren auf einem unveröffentlichten Gutachten von\nX D /C Q , Gutachten zur Unternehmenssteuerreform im Kanton Schwyz vom\n20. November 2018.\n\n22 BFH v. 3.5.2006, I R 124/04, BStBl. II 2011, S. 547.\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 769\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\nhttps://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/19960321/index.html\n\n\nRené Matteotti\n\nDamit grenzte der BFH die in Rede stehende Regelung in Irland von nicht anzuer-\nkennenden Vereinbarungen oder echten freiwilligen Steuerzahlungen ab. Aufgrund\ndieser Entscheidung stellen sich D /Q auf den Standpunkt, dass die Op-\ntionen 1 und 3 gemäss deutschem Recht akzeptiert werden sollten. Denn hiernach\nläge die alleinige Kompetenz zur Anhebung des Steuersatzes beim Kanton selber.\nInfolgedessen wäre in diesen Varianten am ehesten das vom BFH als entscheidungs-\nerheblich deklarierte Kriterium der «auferlegten» Steuer erfüllt und es würde vieles\ndafür sprechen, dass eine sich im Ergebnis dessen ergebende Steuer oberhalb der\nGrenze gemäss § 8 Abs. 3 AStG die Hinzurechnungsbesteuerung verhindern würde.\nBei den Varianten 2 und 4 besteht nach den beiden Gutachtern hingegen das Risiko,\ndass der notwendige Antrag des Steuerpflichtigen bzw. die Einigung aus der Sicht\nder deutschen Finanzverwaltung als echte «freiwillige Steuerzahlung» gewertet und\nfür die Berechnung der Niedrigbesteuerung gemäss § 8 Abs. 3 AStG nicht anerkannt\nwürde. Zusätzlich könnte im Verzicht auf den tieferen Steuersatz ein missbräuch-\nliches Verhalten der schweizerischen Tochtergesellschaft unter dem Gesichtspunkt\ndes § 42 AO 1977 erblickt werden. Nimmt man den formalistischen Ansatz des BFH\nzum Massstab, könnten auch Regelungen, bei denen die Steuerverwaltung den an-\nwendbaren Steuersatz nach eigenemErmessen nach oben korrigieren könnte (so die\nRegelungen in den Kantonen Zug, Waadtland und Graubünden), als Ertragssteuer\nim Sinne von § 8 Abs. 3 AStG betrachtet werden.\n\n2. Akzeptanz nach schwedischemRecht23:GemässM N und E W\ngibt es in Schweden derzeit keine Rechtsprechung oder publizierte Behördenpraxis\nzu ausländischenTari orrekturregelungen imZusammenhangmit CFC-Regelungen.\nSie stellen sich auf den Standpunkt, dass eine obligatorische Lösung im Sinne der\nOption 1 in Schweden am ehesten akzeptiert würde. Gleich wie der BFH führen sie\nals Begründung an, dass ein freiwillig entrichteter Steuerbetrag nicht als Steuer im\nSinne der schwedischen CFC-Vorschriften betrachtet werden könne, weil die Steu-\ner ihrem Wesen nach eine von einer Privatperson an ein Gemeinwesen entrichte-\nte Geldleistung darstellt, welche sich nicht nur durch ihre Voraussetzungslosigkeit,\nsondern auch durch ihren Zwangscharakter auszeichnet. In diesem Sinne wird Op-\ntion 4 als am problematischsten beurteilt. Fraglich ist, ob SchwedenOptionen 2 und\n3 akzeptieren würde. Auch bei diesen beiden Optionen bestehe das Risiko, dass die\nSteuerbehörden den Zwangscharakter der Zusatzbelastung verneinen könnten, weil\ndie Initiative für die Tari orrektur nach oben von der steuerpflichtigen Tochterge-\nsellschaft ausgehen würde. Eine eher formellere Betrachtungsweise, welcher auch\n\n23 M N /E W , Opinion of 12 December 2018 on the cantonal «Anti-CFC»-provision\nof the Canton of Schwyz (unveröffentlicht).\n\n770 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\nhttps://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/20160781/index.html" \\protect \\char "007B\\relax \\char "005C\\relax \\protect \\char "007D\\relax l "a1977\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nder BFH für Deutschland gefolgt ist, wäre nach schwedischem Steuerrecht indes\nauch vertretbar.\n\n3. Akzeptanz nach französischem Recht24: B G stellt sich in seinem Gut-\nachten auf den Standpunkt, dass alle vier Optionen nach französischem Recht ak-\nzeptiert werden könnten. Nichtsdestotrotz hat er eine Präferenz für Option 1, wel-\nche eine obligatorische Regel vorsieht. Gelangt eine solche zur Anwendung, dürf-\nte es den französischen Steuerbehörden besonders schwerfallen, zu argumentieren,\ndie französischeMuttergesellschaft würde sich rechtsmissbräuchlich verhalten.Wie\nN /W erblickt auch G ein realistisches Risiko, dass Zusatzbelastun-\ngen, die sich durch Anwendung von Steuersatzerhöhungsregelungen im Sinne der\nOptionen 2 bis 4 entrichtet werden, als freiwillige Geldleistungen betrachtet werden\nkönnten, welche die Voraussetzungen einer Steuer nicht erfüllen.\n\n4. Akzeptanz nach norwegischem Recht25: Die Anwendung der norwegischen\nCFC-Regelung setzt unter anderem eine allgemeine Gewinnsteuer voraus, die tie-\nfer als zwei Drittel der norwegischen Gewinnsteuer ist, wäre die Tochtergesellschaft\nin Norwegen ansässig. Für E B und H B. B ist die entscheidende\nFrage daher, ob die durch die Anwendung der Steuersatzerhöhungsregelung resul-\ntierende Mehrbelastung als allgemeine Gewinnsteuer qualifiziert würde. Weder der\nRechtsprechung noch der Verwaltungspraxis kann hierzu eine Antwort entnommen\nwerden. In ihrer Analyse lassen B /B keine Zweifel darüber offen, dass eine\nZusatzbelastung aufgrund einer obligatorischen Tari orrektur im Sinne der Option\n1 am ehesten als allgemeine Gewinnsteuer akzeptiert werden könnte. Bei den Op-\ntionen 2 bis 4 würde hingegen ein erhebliches Risiko bestehen, dass wegen des Er-\nmessens, welches den Steuerbehörden eingeräumt wird, ein dem Steuerpflichtigen\ngewährtes Zugeständnis erblickt wird. Der dadurch resultierenden Mehrbelastung\nkönnte der Charakter einer allgemeinen Gewinnsteuer abgesprochen werden.\n\n5. Akzeptanz nach amerikanischem Recht26: Gemäss D R steht auf-\ngrund der Besonderheiten der amerikanischen CFC- und GILTI-Regelungen weniger\ndie Frage, wie hoch die ausländische Steuerbelastung ist, sondern diejenige, ob die\nvon der ausländischen Tochtergesellschaft entrichtete Steuer in den USA zu einem\n«foreign tax credit» berechtigen, im Vordergrund. Er verweist dabei auf die Regu-\nlations zu Section 901 des Internal Revenue Code. Danach werden «nichtobligato-\nrische Beträge» («noncompulsory amounts») vom «foreign tax credit» ausgeschlos-\n\n24 B G , Opinion of November 2018 on CFC rules to be implemented by the cantonal govern-\nment of Schwyz (unveröffentlicht).\n\n25 E B /H B B , Assessment of 26 November 2018 on «anti-CFC»-provision in the\nCanton of Schwyz (unveröffentlicht).\n\n26 D R , Opinion of 23 November 2018 on the U.S. CFC Regimes (unveröffentlicht).\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 771\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nRené Matteotti\n\nsen. Nach den Regulations ist «ein bezahlter Betrag keine obligatorische Zahlung\nund somit kein bezahlter Steuerbetrag, soweit der gezahlte Betrag die Steuerschuld\nnach ausländischemRecht übersteigt». Darüber hinaus sehen dieselben Regulations\nvor, dass eine ausländische Steuer nur insoweit eine anrechenbare Einkommensteu-\ner ist, «als die ausländische Steuerforderung nicht (durch ihre Bedingungen oder an-\nderweitig) von der Verfügbarkeit einer Anrechnung der Steuer auf die Einkommen-\nsteuerschuld in einem anderen Land abhängig ist. Die ausländische Steuerforderung\nist nur dann von der Verfügbarkeit einer Anrechnung der ausländischen Steuer an\ndie Einkommenssteuerschuld abhängig, wenn und soweit die ausländische Steuer\ndem Steuerzahler ohne die Verfügbarkeit eines solchen ‹tax credits› nicht auferlegt\nwürde.» Diese Regeln schliessen Optionen 1 bis 4 aus.\n\nZusammenfassend ist festzuhalten, dass bei den untersuchten Staaten lediglich in\nDeutschland eine gerichtliche Praxis besteht, nach welcher Anti-CFC-Massnahmen un-\nter bestimmten Voraussetzungen anerkannt werden. Wesentlich ist dabei, dass die Ver-\npflichtung zur Bezahlung eines zusätzlichen Steuerbetrags einseitig und hoheitlich so-\nwie ohne Rücksicht auf den entsprechenden oder entgegenstehenden Willen des Ver-\npflichteten auferlegt wird. Mit Blick auf die BFH-Rechtsprechung sollte Option 1 in\nDeutschland daher akzeptiert werden. Unter Umständen könnte auch Option 3 in\nDeutschland auf Akzeptanz stossen. Gemäss Auskunft des Staatsekretariats für Interna-\ntionale Finanzfragen hat indes Japan anders als Deutschland freiwillig entrichtete Steu-\nern in der Vergangenheit bei der Anwendung seiner CFC-Regelungen akzeptiert. Gerade\nauch mit Blick auf den Entscheid des deutschen Bundesfinanzhofs erscheint die Annah-\nme, dass diese grosszügige Praxis zahlreicheNachahmer findenwird, jedoch als unrealis-\ntisch. Im Verhältnis zu den USA stossen die diskutierten gezielten Steuersatzerhöhungs-\nmassnahmen zudemaufgrund klarer Aussagen, die in denRegulations zu Section 901 des\nInternal Revenue Code enthalten sind, ins Leere. In Frankreich, Italien, Norwegen und\nSchweden besteht keine behördliche oder gerichtliche Praxis zu Steuersatzerhöhungen\ninfolge CFC-Regelungen. In diesen Staaten besteht daher eine gewisse Rechtsunsicher-\nheit. Nichtsdestotrotz stellen sich die Gutachter aus diesen Ländern auf den Standpunkt,\ndass Option 1 akzeptiert werden sollte bzw. am ehesten akzeptiert werden könnte. Die\nübrigen Optionen sind indes problematisch, da argumentiert werden könnte, dass der\ndabei erhobene zusätzliche Steuerbetrag imGegensatz zur eher formalistischen Betrach-\ntungsweise des BFH faktisch freiwillig entrichtet wird und damit keine Steuer darstellt.\nSelbst bei derOption 1 kann jedoch nicht gänzlich ausgeschlossenwerden, dass sie in Be-\nzug auf die internationale Akzeptanz aufWiderstand stossen könnte. Die ausländischen\nSteuerbehörden könnten versuchen, Option 1 in ihren Staaten gerichtlich überprüfen zu\nlassen.\n\n772 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nC. Harmonisierungskonformität gezielterSteuersatzerhöhungsrege-\nlungen\n\nAuf der Grundlage von Art. 129 Abs. 1 BV hat der Bund im Rahmen des Steuerharmo-\nnisierungsgesetzes die Grundsätze über die Legiferierung der Kantone und Gemeinden\nin den Bereichen Steuerpflicht, Gegenstand und zeitliche Bemessung der Steuern, Ver-\nfahrensrecht und Steuerstrafrecht festgelegt.27 Von der Harmonisierung ausgenommen\nsind gestützt auf Art. 129 Abs. 2 BV insbesondere die Steuertarife, die Steuersätze und\ndie Steuerfreibeiträge.\n\nMit Blick auf Art. 129 Abs. 2 BV und das Steuerharmonisierungsgesetz erweisen sich die\nOptionen 1 und 2 als unproblematisch, da sie sich auf Tariffragen beschränken.\n\nHarmonisierungsrechtliche Zweifel werfen hingegen die Optionen 3 und 4 auf. Steuer-\nabkommen, welche den Optionen 3 und 4 zu Grunde liegen, dürfen die Kantone mit\nUnternehmen grundsätzlich nur im von Art. 5 StHG vorgegebenen Rahmen abschlies-\nsen.28 Gemäss Art. 5 StHG können die Kantone auf demWeg der Gesetzgebung für Un-\nternehmen, die neu eröffnet werden und den wirtschaftlichen Interessen des Kantons\ndienen, für das Gründungsjahr und die neun folgenden Jahre Steuererleichterungen vor-\nsehen. Bei einer formalistischen Auslegung von Art. 5 StHG, welche jedoch abzulehnen\nist, könnte freilich geltend gemacht werden, dass die Optionen 3 und 4 gar keine Steuer-\nerleichterungen, sondern Steuererhöhungen darstellen, die der Gesetzgeber beim Erlass\nvon Art. 5 StHG aufgrund des Wortlauts von Art. 129 Abs. 3 BV nicht antizipiert und\ndamit auch nicht ausgeschlossen hat. Freilich könnte ebenfalls in vertretbarer Weise ar-\ngumentiert werden, dass die Höherbesteuerung der in einem Kantons ansässigen Toch-\ntergesellschaft infolge vorgenommener Steuersatzerhöhung bei einer konsolidierten Be-\ntrachtungsweise zu einer insgesamt tieferen Konzernsteuerbelastung führt, da dadurch\ndie von der Tochtergesellschaft erwirtschafteten Gewinne im Staat, wo der Anteilsin-\nhaber ansässig ist, nicht einer CFC-Besteuerung unterworfen und damit nicht auf ein\nhöheres Steuerniveau hochgeschleust werden. Diese Argumentation beruht indes auf\neiner konzernrechtlichen Betrachtungsweise, welche dem schweizerischen Unterneh-\nmenssteuerrecht grundsätzlich fremd ist29 und daher bei der Auslegung von Steuernor-\nmen nur mit grösster Zurückhaltung angewendet werden sollte.30 Wie dem auch sei:\nNach der hier vertretenen Auffassung sind jegliche Arten von Steuerabkommen, die kei-\nne gesetzliche Grundlage aufweisen, verfassungswidrig, weswegen eine Einigungslösung\n\n27 Siehe hierzu und zum Folgenden E B /P L , System des schweizerischen\nSteuerrechts (2016), S. 110.\n\n28 B /L , wie Fn. 27, S. 390.\n29 M , wie Fn. 8, S. 73 ff.; P L , Kommentar zum DBG, II. Teil (2004), Einführung zu\n\nArt. 49 ff. N 30 ff.\n30 R M , Steuergerechtigkeit und Rechtsfortbildung (2007), S. 294.\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 773\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\nhttps://www.admin.ch/opc/de/classified-compilation/19900333/index.html\n\n\nRené Matteotti\n\nim Sinne von Option 4 verfassungsrechtlich abzulehnen ist, wenn sich die getroffene\nEinigung aufgrund einer konzernrechtlichen Betrachtungsweise nicht auf den Steuerer-\nleichterungsartikel (für den Kanton Schwyz: § 62 StG SZ i.V.m. Art. 5 StHG) abstützen\nlässt und die darin enthaltenen materiellen und zeitlichen Schranken respektiert wer-\nden.\n\nD. Konformität gezielter Steuersatzerhöhungsregelungenmitden in\nArt. 127 Abs. 1 und Abs. 2 enthaltenen Besteuerungsprinzipien\n\n1. Vorbemerkung\n\nArt. 127 BV enthält die Fundamentalprinzipien des schweizerischen Steuerrechts, wel-\nchen auch die Kantone unterworfen sind. In Art. 127 Abs. 1 BV ist das Legalitätsprinzip\nverankert, welches in Art. 164 Abs. 1 Bst. e BV auf alle öffentlichen Abgaben ausgedehnt\nwird. Art. 127 Abs. 2 bezieht sich demgegenüber auf den Grundsatz der rechtsgleichen\nBesteuerung, welcher durch das Prinzip der Allgemeinheit der Besteuerung, das Gleich-\nmässigkeitsprinzip und das Leistungsfähigkeitsprinzip weiter konkretisiert wird.\n\nImFolgendenwerden die vorgeschlagenen gezielten Steuersatzerhöhungsregelungen auf\nihre Vereinbarkeit mit dem Legalitätsprinzip und demGrundsatz der rechtsgleichen Be-\nsteuerung geprüft.\n\nDabei ist folgende gesetzgeberische Stossrichtung zu berücksichtigen: Die vom Kanton\nSchwyz in Betracht gezogenenOptionen haben zum Ziel, Kapitalgesellschaften oder Ge-\nnossenschaften einen Anreiz zu bieten, ihren Sitz im Kanton beizubehalten, den sie an-\nsonsten aufgeben würden, wenn eine ausländische Hinzurechnungsbesteuerungsnorm\noder eine andere ausländische Mindestbesteuerungsbestimmung greifen würde. Dieser\nAnreiz wird dann geschaffen, wenn die Höherbesteuerung innerhalb des Konzerns ins-\ngesamt zu einer Reduktion der Konzernsteuerquote führt. Indem in den Gesetzesvor-\nschlägen jeweils bewusst von dem «vom ausländischen Staat akzeptierten minimalen\nSteuersatz» die Rede ist, wird der Anwendungsbereich der Steuersatzerhöhungsregelun-\ngen aus Gründen der Praktikabilität grundsätzlich auf binationale Sachverhaltskonstel-\nlationen eingeschränkt, bei welchen die Steuerbehörde «den vom ausländischen Staat\nakzeptierten minimalen Steuersatz» feststellen kann. Eine weitere Einschränkung des\nAnwendungsbereichs erfolgt dadurch, dass als Beispiel für das Vorliegen eines grenz-\nüberschreitenden Sachverhalts, bewusst «Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften,\ndie zu einem internationalen Konzern gehören,» genannt werden. Der Gesetzgeber hat-\nte somit insbesondere den Fall vor Augen, in welchem eine schweizerische Tochterge-\nsellschaft zu Hundertprozent von einer im Ausland ansässigen Muttergesellschaft kon-\ntrolliert wird. Grenzüberschreitende Sachverhalte, bei denen eine Höherbesteuerung zu\neiner Benachteiligung von Minderheitsaktionären führen würde, sollen nach der ratio\nlegis, welche dem in den Optionen 1 und 2 beispielhaft aufgeführten Sachverhalt zu\n\n774 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nGrunde liegt, vom Anwendungsbereich einer Steuersatzerhöhungsregel ausgenommen\nwerden. Es soll dadurch vermieden werden, dass die Steuerbehörde in die Vermögens-\nrechte allfälliger Minderheitsaktionäre eingreift. Es wäre wünschbar gewesen, hätte der\nSchwyzer Gesetzgeber diesen Gesetzeszweck im in § 71 Abs. 4 StG SZ gewählten Geset-\nzeswortlaut klarer zumAusdruck gebracht. Immerhin ermöglicht der offeneWortlaut es\nden Steuerbehörden, für vom Gesetzgeber nicht antizipierte Sachverhalte sachgerechte\nEntscheide zu fällen.\n\n2. Konformität mit dem Legalitätsprinzip\n\nAufgrund des Legalitätsprinzips bedürfen Abgaben einer rechtsatzmässigen Grundla-\nge, sodass den rechtsanwendenden Behörden kein übermässiger Spielraum verbleibt\nund die mögliche Abgabelast für die Abgabepflichtigen voraussehbar ist.31 Die formell-\ngesetzliche Grundlage muss zumindest den Kreis der Abgabepflichtigen sowie den Ge-\ngenstand und die Bemessung der Abgabe enthalten. Eine Lockerung dieser Anforderun-\ngen an die gesetzliche Grundlage ist bei hoher Technizität der Materie oder in Bereichen\nmöglich, welche einem raschen Wandel unterzogen sind.32\n\nMit Blick auf das Legalitätsprinzip scheidet eine rein auf Verwaltungsebene (= Option 4)\ngetroffene Lösung von vornherein aus.\n\nAber auch die Optionen 1 bis 3 erweisen sich mit Blick auf das Legalitätsprinzip als pro-\nblematisch, da aus dem Gesetz selber die Steuerbelastung nicht ermittelt werden kann.\nVielmehr sind die ausländischen Steuergesetze, aus denen sich ergibt, welche Steuer-\nbelastung in der Schweiz akzeptiert werden kann, um nicht in den Anwendungsbereich\nder CFC-Regelung zu fallen, mitzuberücksichtigen. Mit Blick auf die vom Legalitätsprin-\nzip geforderte Voraussehbarkeit der Steuerbelastung ist nun besonders problematisch,\ndass in denjenigen Staaten, die keine Praxis zu gezielten Steuersatzerhöhungen entwi-\nckelt haben, nicht mit hinreichender Sicherheit festgestellt werden kann, ob ein in der\nSchweiz allenfalls zusätzlich erhobener Steuerbetrag als Steuer im Sinne der anwend-\nbaren CFC-Vorschriften betrachtet werden kann. Ob der auf der Grundlage einer ge-\nzielten Steuersatzerhöhung zusätzlich erhobene Steuerbetrag bei der Anwendung der\nausländischen CFC-Vorschriften berücksichtigt wird, ergibt sich letztlich erst, wenn der\nim Ausland ansässige Aktionär definitiv veranlagt worden ist. Ein solcher schwebender\nRechtszustand steht mit dem Postulat der Rechtssicherheit, welches durch das Legali-\ntätsprinzip umgesetzt werden soll, in einem Spannungsverhältnis.\n\n31 Siehe hierzu und zum Folgenden B /L , wie Fn. 27, S. 15 mit zahlreichen Hinweisen\nauf die Judikatur.\n\n32 Siehe hierzu P T /U Z /M M , Allgemeines Verwaltungsrecht\n(2014), S. 142 f mit weiteren Hinweisen auf die Judikatur.\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 775\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nRené Matteotti\n\nAufgrund der dynamischen internationalen Entwicklung im Bereich der Hinzurech-\nnungsbesteuerung und der im Rahmen des GloBE-Projekts vorgeschlagenenMindestbe-\nsteuerungsmassnahmen, der damit verbundenen Technizität der Materie und des Um-\nstandes, dass mit der Anwendung einer gezielten Steuersatzerhöhung die Konzernsteu-\nerlast insgesamt reduziert werden soll, weswegen in der höheren Besteuerung kein\nschwerwiegender Eingriff in die Eigentumsgarantie der in der Schweiz ansässigen Toch-\ntergesellschaft betrachtet werden kann, lässt sich hingegen in vertretbarer Weise ar-\ngumentieren, dass der durch die Optionen 1 bis 3 resultierende Eingriff in das Legali-\ntätsprinzip nicht schwerwiegend ist und deswegen gerade noch gerechtfertigt werden\nkann. Ob ein Gericht einer solchen Auffassung folgen wird, kann nicht mit Sicherheit\ngesagt werden, da die vorliegende oder eine damit vergleichbare Konstellation bisher\nnoch nicht richterlich entschieden werden musste.\n\nDies ändert freilich nichts daran, dass sich die auf der gezielten Tari orrektur beruhen-\nde Höherbesteuerung im Nachhinein als falsch erweist, wenn der ausländische Staat,\nin welchem der Anteilsinhaber unbeschränkt steuerpflichtig ist, die Höherbesteuerung\nfür die Zwecke der Anwendung seiner CFC-Vorschriften oder anderer Mindestbesteue-\nrungsvorschriften nicht anerkennt. Ist die Veranlagung bereits in Rechtskraft getreten,\nwird eine im Kanton Schwyz steuerpflichtige Gesellschaf nach geltendem Recht nur ver-\nsuchen können, innerhalb des Rahmens von § 169 Abs. 3 StG SZ ein Revisionsverfah-\nren durchzuführen, um die Rechtskraft der Veranlagung, die sich im Nachhinein als\nfehlerhaft erweist, zu durchbrechen und sich die im Kanton Schwyz zu viel bezahlte\nSteuer zurückerstatten zu lassen. Im Kanton Schwyz ist gestützt auf § 169 Abs. 3 StG\nSZ die Revision auf Grund von interkantonalem oder internationalem Doppelbesteue-\nrungsrecht möglich. Vorliegend könnte mit Verweis auf die von der Schweiz im OECD-\nMusterabkommen zur Abkommenskonformität von CFC-Vorschriften angebrachte Be-\nmerkung33 und die schweizerische Literatur34 argumentiert werden, dass die\nCFC-Besteuerung im anderen Ansässigkeitsstaat, wo der Anteilsinhaber unbeschränkt\nsteuerpflichtig ist, zu einer wirtschaftlichenDoppelbesteuerung führt. Da sich dieOECD\nund ihreMitgliedstaaten –mit Ausnahme der Schweiz – auf den Standpunkt stellen, dass\nCFC-Vorschriften mit den Doppelbesteuerungsabkommen («DBA») kompatibel sind35\n\nund in verschiedenen DBA mit der Schweiz die Anwendung von CFC-Regelungen sogar\nexplizit vorbehalten wird, dürfte die wirtschaftliche Doppelbesteuerung, welche trotz\nder Tari orrektur eingetreten ist, nur gemildert werden können, indem der Kanton\nSchwyz im Rahmen eines Revisionsverfahrens im Nachhinein auf die Anwendung des\nhöheren Steuersatzes verzichtet. Um den Weg zur Revision zu öffnen, ist es hingegen\n\n33 Kommentar zum OECD-MA (2017), Artikel 1 Rz. 110.\n34 M , wie Fn. 8, S. 305 ff.\n35 Kommentar zum OECD-MA (2017), Artikel 1 Rz. 81.\n\n776 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nnötig, dass der Kanton Schwyz den Antrag auf Revision gestützt auf § 169 Abs. 3 StG\nSZ in den Fällen, in denen es um die Rückabwicklung der Steuersatzerhöhung geht,\nbereits im Zeitpunkt, in welchem der andere Staat definitiv veranlagt hat, und nicht\nerst bei Abschluss einer Verständigungsvereinbarung, welche realistischerweise nicht\nzu Stande kommen dürfte, zulässt. Inwieweit eine solche Liberalisierung der Praxis har-\nmonisierungskonform ist, lässt sich indessen nicht abschliessend beurteilen, da sich das\nBundesgericht soweit ersichtlich bis heute nicht eindeutig zur Zulässigkeit und zu den\nVoraussetzungen eines Revisionsverfahrens bei Eintritt einer internationalen Doppelbe-\nsteuerung geäussert hat.36\n\nZusammenfassend ist somit festzuhalten, dass Option 4 das Legalitätsprinzip auf jeden\nFall verletzen würde. Bei den Optionen 1 bis 3 ist die Rechtslage hingegen weniger klar.\nWird das Legalitätsprinzip grosszügig ausgelegt, weil mit der Anwendung der gezielten\nSteuersatzerhöhungsregelung letztendlich eine Reduktion der Konzernsteuerquote her-\nbeigeführt werden soll, ohne dass das kantonale Steuersubstrat zu Lasten der anderen im\nKanton steuerpflichtigen Personen reduziert wird, kann in vertretbarer Weise argumen-\ntiert werden, dass die Optionen 1 bis 3 mit dem Legalitätsprinzip in Einklang stehen.\nDie Problematik der Rechtssicherheit, welche daraus resultiert, dass nicht mit letzter\nGewissheit antizipiert werden kann, ob eine gezielte Steuersatzerhöhung, welche einer\nder drei ersten Optionen entspricht, im Ausland akzeptiert wird, kann gemildert wer-\nden, indem der steuerpflichtigen Gesellschaft eine Revision – im Kanton Schwyz gemäss\n§ 169 Abs. 3 StG SZ – ermöglicht wird. Inwieweit die Zulassung einer Revision harmo-\nnisierungskonform ist, lässt sich aufgrund der bisher ergangenen Rechtsprechung indes\nnicht abschliessend beurteilen.\n\n3. Konformität mit dem Grundsatz der rechtsgleichen Besteuerung\n\nGemäss Art. 127 Abs. 2 BV sind bei der Besteuerung die Grundsätze der Allgemeinheit\nund der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach\nder wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten. Nach überwiegender Auffassung\ngelangen diese Prinzipien grundsätzlich auch auf die Besteuerung von juristischen Per-\nsonen zur Anwendung.37\n\nZu beachten ist nun jedoch, dass die in Art. 127 Abs. 2 BV verankerten Prinzipien der\nrechtsgleichen Besteuerung nicht absolut gelten. Einschränkungen aufgrund überwie-\ngender wirtschaftspolitischer Motive sind grundsätzlich möglich, soweit sie auf einer\ngesetzlichen Grundlage basieren, im öffentlichen Interesse liegen, weil sie etwa der Ver-\nbesserung der Standortattraktivität und der Wirtschaftsförderung dienen, und verhält-\n\n36 Siehe hierzu StE 2000 A 31.1 Nr. 6; StE 1998 B 92.7 Nr. 4.\n37 M , wie Fn. 30, S. 34 m.w.H. auf die Literatur.\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 777\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nRené Matteotti\n\nnismässig sind. Tarifliche Massnahmen sind nur zulässig, wenn sie bloss einen punktu-\nellen Eingriff in die Steuergerechtigkeitsprinzipien bewirken.38\n\nDie vorgeschlagenen Optionen 1 bis 4 führen allesamt zu einem Eingriff in das Gleich-\nmässigkeits- und das Leistungsfähigkeitsprinzip. Dies gilt auch bei den Optionen, wel-\nche der steuerpflichtigen Gesellschaft in Bezug auf die Höherbesteuerung einWahlrecht\neinräumen. Übt eine Gesellschaft das Wahlrecht aus, wird sie im Vergleich zu anderen\nGesellschaften, welche denselben steuerbaren Reingewinn ausweisen, höher besteuert,\nwomit in den Grundsatz der rechtsgleichen Besteuerung eingegriffen wird. Allerdings\nlässt sich vorliegend die von der Regelbesteuerung abweichendeHöherbesteuerung, wel-\nche durch die Anwendung von gezielten Steuersatzerhöhungen resultieren, rechtferti-\ngen. Mit der Einführung einer Steuersatzerhöhungsregelung soll die internationale At-\ntraktivität eines Kantons erhöht werden. Es soll verhindert werden, dass die von einer\ntief besteuerten Kapitalgesellschaft erwirtschafteten und thesaurierten Gewinne einem\noder mehreren im Ausland ansässigen Aktionären zugerechnet und damit auf eine noch\nhöhere ausländische Besteuerung hochgeschleust werden. Mit der Ungleichbehandlung\nsoll die steuerliche Situation einer in einem Kanton unbeschränkt steuerpflichtigen Ka-\npitalgesellschaft und seiner imAusland ansässigenAktionären insgesamt verbessert wer-\nden. In Bezug auf die Verhältnismässigkeit ist jedoch zu beachten, dass die Optionen 2\nbis 4 in einigen Staaten nicht auf internationale Akzeptanz stossen und daher das anvi-\nsierte steuer- und wirtschaftspolitische Ziel verfehlen dürften. Insoweit können sie nicht\nals geeignete Massnahmen betrachtet werden, weswegen sie verfassungsrechtlich zwei-\nfelhaft sind.\n\nAnders sieht die Situation im Zusammenhang mit der Option 1 aus. Diese dürfte nach\nder derzeitigen Rechtslage in zahlreichen – wenn auch nicht in allen – Staaten akzep-\ntiert werden. Sie stellt damit eine geeignete Massnahme dar, um das verfolgte steuer-\nund wirtschaftspolitische Ziel zu erreichen. Zu beachten ist ausserdem, dass die Mass-\nnahme – anders als bei einer Privilegierung – nicht zu Lasten der übrigen Steuerpflich-\ntigen erfolgt. Vielmehr resultiert für den Fiskus, die übrigen Steuerpflichtigen und die\nvon gezielten Steuersatzerhöhung betroffene Gesellschaft eine Win-Win-Konstellation.\nAufgrund dieser Überlegungen erweist sich der mit Option 1 einhergehende Einbruch\nin das Gleichmässigkeits- und das Leistungsfähigkeitsprinzip als gerechtfertigt und ver-\nhältnismässig. Indes ist auch in diesem Zusammenhang zu beachten, dass die Höher-\nbesteuerung im Ausland unter Umständen doch nicht anerkannt wird, womit das Risi-\nko einer Überbesteuerung besteht, wenn die Veranlagung im Kanton Schwyz bereits in\nRechtskraft getreten ist. Tritt eine solche Konstellation ein, sollte der steuerpflichtigen\n\n38 R M , L C. A , Steuergerechtigkeit als fiskalpolitische Massnahme, in: Gisela\nHürlimann, Jakob Tanner (Hrsg.), Steuern und umverteilen: Effizienz versus Gerechtigkeit (2012),\nS. 110 ff. mit Hinweisen auf die Judikatur.\n\n778 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nGesellschaft auchmit Blick auf die Einhaltung desGleichmässigkeits- und des Leistungs-\nfähigkeitsprinzips eine nachträgliche Korrektur der Steuerveranlagung auf demWeg ei-\nnes Revisionsverfahrens – im Kanton Schwyz gemäss § 169 Abs. 3 StG SZ – ermöglicht\nwerden.\n\nE. Konformität mit den abkommenstrechtlichen Diskriminierungs-\nverboten\n\nAlle von der Schweiz abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen sehen ein Art. 24\nAbs. 5 OECD-MA nachgebildetes Diskriminierungsverbot vor. Danach dürfen Unter-\nnehmen eines Vertragsstaats, deren Kapital ganz oder teilweise einer unmittelbar oder\nmittelbar im anderen Vertragsstaat ansässigen Person oder mehreren solchen Personen\ngehört oder ihrer Kontrolle unterliegt, im erstgenannten Staat keiner Besteuerung oder\ndamit zusammenhängenden Verpflichtung unterworfen werden, die anders oder belas-\ntender ist als die Besteuerung und die damit zusammenhängenden Verpflichtungen, de-\nnen andere ähnliche Unternehmen des erstgenannten Staates unterworfen sind oder\nunterworfen werden können.\n\nAuf den ersten Blick könnte man versucht sein, zu argumentieren, dass die diskutier-\nten gezielten Steuersatzerhöhungsregelungen gegen das Diskriminierungsverbot ver-\nstossen. Im Zusammenhang mit der Auslegung von Art. 24 Abs. 5 OECD-MA ist indes\nauch der Kommentar zumMusterabkommen heranzuziehen. Dieser stellt klar, dass das\nabkommensrechtliche Diskriminierungsverbot versucht, eine Abwägung zwischen un-\ngerechtfertigten Diskriminierungen und legitimen Differenzierungen vorzunehmen.39\n\nArt. 24 Abs. 5 OECD-MA verbiete es den Vertragsstaaten, einer Unternehmung, die aus-\nländisch beherrscht ist, ungünstiger als eine inländisch beherrschte Unternehmung zu\nbehandeln.40 NachAuffassung derOECD verhindert das in Art. 24 Abs. 5 enthalteneDis-\nkriminierungsverbot, bloss Diskriminierungen, welche ausschliesslich darauf abstützen,\nwer das Unternehmen besitzt oder kontrolliert.41\n\nDie möglichen Optionen für gezielte Steuersatzerhöhungen infolge ausländischer Hin-\nzurechnungsbesteuerungsregelungen zielen nicht auf eine Diskriminierung von auslän-\ndisch kontrollierten Unternehmen ab. Das Gegenteil ist der Fall: Die Steuerbelastung\nsoll bis auf das vom anderen Staat akzeptierte Steuerniveau erhöht werden, damit die\nin der schweizerischen CFC erwirtschafteten Gewinne nicht der ausländischen Mutter-\ngesellschaft hinzugerechnet werden, was eine noch höhere Konzernsteuerbelastung zur\nFolge hätte. Folgt man diesen Überlegungen, kann kaum argumentiert werden, gezielte\n\n39 Kommentar zum OECD-MA (2017), Artikel 24 Rz. 1.\n40 Kommentar zum OECD-MA (2017), Artikel 24 Rz. 76.\n41 Kommentar zum OECD-MA (2017), Artikel 24 Rz. 79.\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 779\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nRené Matteotti\n\nSteuersatzerhöhungen der beschriebenenArt würden einArt. 24 Abs. 5OECD-MAnach-\ngebildetes Diskriminierungsverbot verletzen. Dazu kommt, dass die Höherbesteuerung\nnicht allein aufgrund des Merkmals der ausländischen Beherrschung der schweizeri-\nschen Tochtergesellschaft erfolgt. Vielmehr greifen die gezielten Steuersatzerhöhungen\nnur, wenn die Gewinne einer Tochtergesellschaft dem Gewinn des ausländischen Aktio-\nnärs hinzugerechnet würden, falls sie im Kanton, wo die Tochtergesellschaft ansässig ist,\nnicht einer höheren, vom ausländischen Staat akzeptierten Mindestbesteuerung unter-\nworfen würden. Eine Verletzung des Diskriminierungsverbots fällt daher auch mit Blick\nauf den in Rz. 79 zu Art. 24 OECD-Kommentar (2017) vertretenen engen sachlichen An-\nwendungsbereich von Art. 24 Abs. 5 OECD-MA ausser Betracht.\n\nF. Gesamtwürdigung und Schlussfolgerung\n\nAufgrund der oben erfolgten Analyse können in Bezug auf die aufgeworfenen Fragen\nfolgende Schlussfolgerungen gezogen werden:\n\n1. Internationale Akzeptanz der vorgeschlagenen Optionen\nOption 1, welche eine obligatorische Erhöhung des Steuersatzes unter Berücksichtigung\nder direkten Bundessteuer auf das vom ausländischen Staat akzeptierte Steuermass vor-\nsieht, wenn die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zu einem internationalen Kon-\nzern gehört, dürfte in den untersuchten Staaten – mit Ausnahme der USA – auf Akzep-\ntanz stossen. Bei den übrigen Optionen besteht hingegen das Risiko, dass der entrich-\ntete Mehrbetrag wegen des fehlenden Zwangscharakters von den ausländischen Staaten\nnicht als Steuer betrachtet wird, die im Rahmen der CFC-Regelungen zu berücksichtigen\nist. Die USA dürften keine der vorgeschlagenen Massnahmen akzeptieren.\n\n2. Steuerharmonisierungskonformität\nOptionen 1 und 2 erweisen sich als unproblematisch, da sie alleine Tariffragen beschla-\ngen, welche von der Steuerharmonisierung nicht erfasst werden. Option 3 erweist sich\ndemgegenüber in harmonisierungsrechtlicher Sicht als problematisch, da argumentiert\nwerden könnte, dass Art. 5 StHG bloss die Kompetenz einräumt, unter gewissen Voraus-\nsetzungen Steuererleichterungen und keine Steuererhöhungen zu vereinbaren. Freilich\nwäre es auch vertretbar, den Standpunkt einzunehmen, dass die Anwendung einer Op-\ntion 3 entsprechenden gezielten Steuersatzerhöhung bei einer konsolidierten Betrach-\ntungsweise zu einer Reduktion der Konzernsteuerquote und damit zu einer Steuerer-\nleichterung im Sinne von Art. 5 StHG führt. Option 4 erweist sich in jedem Fall als har-\nmonisierungswidrig, sollte die getroffene Einigung nicht auf den Steuererleichterungs-\nartikel (für denKanton Schwyz § 62 StG SZ i.V.m. Art. 5 StHG) abgestützt werden können\nund die darin enthaltenen materiellen und zeitlichen Schranken respektieren.\n\n3. Legalitätsprinzip (Art. 127 Abs. 1 BV)\nOption 4 würde zu einer Verletzung des Legalitätsprinzips führen. Aber auch die Op-\ntionen 1 bis 3 werfen verfassungsrechtliche Zweifel auf, da für die Ermittlung des zu er-\n\n780 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nGezielte Steuersatzerhöhungen aufgrund ausländischer Hinzurechnungsbesteuerungsregelungen\n\nhebenden Steuerbetrags auf ausländisches Recht abgestellt werden muss, um eine im\nAusland akzeptierte Mindestbesteuerung zu erreichen, wobei die Auslegung des aus-\nländischen Rechts auf Schwierigkeiten stossen könnte. Da CFC-Regelungen im Ausland\neinem stetenWandel unterliegen und imÜbrigen hochtechnisch sind, lässt sich aber ein\nEingriff in das Legalitätsprinzip gerade noch rechtfertigen. Dies gilt insbesondere dann,\nwenn berücksichtigt wird, dass die Optionen 1 bis 3 zum Ziel haben, die Konzernsteu-\nerquote zu reduzieren, ohne dass dadurch andere im Kanton Schwyz steuerpflichtige\nPersonen und allfällige Minderheitsaktionäre zusätzlich belastet werden. Es dürfte da-\nmit kein schwerwiegender Eingriff in die Eigentumsgarantie vorliegen. Voraussetzung\nist jedoch, dass der schweizerischen steuerpflichtigen Gesellschaft die Möglichkeit einer\nRevision – im Kanton Schwyz gemäss § 169 Abs. 3 StG SZ – eingeräumt wird, falls der\nentrichtete Mehrbetrag bei der Anwendung der ausländischen CFC-Vorschriften wider\nErwarten nicht berücksichtigt wird und sich die auf der gezielten Steuersatzerhöhung\nberuhende Veranlagung im Nachhinein als unrichtig erweist.\n\n4. Grundsatz der rechtsgleichen Besteuerung\nOptionen 2 bis 4 stellen einen verfassungsrechtlich zweifelhaften Eingriff in das Gleich-\nmässigkeits- und das Leistungsfähigkeitsprinzip dar, da die darin vorgeschlagenen ge-\nzielten Steuersatzerhöhungsregelungen das steuer- und wirtschaftspolitisch anvisierte\nZiel in vielen Konstellationen wegen fehlender Akzeptanz im Ausland verfehlen dürf-\nten. Sie erweisen sich in Bezug auf die Zielerreichung als ungeeigneter als Option 1 und\ndamit als unverhältnismässig. Anders sieht indes die Situation bei Option 1 aus, welche\nin zahlreichen Ländern akzeptiert werden sollte. Für den Fall, dass Option 1 von einem\nStaat wider Erwarten nicht akzeptiert wird, sollte der steuerpflichtigen Gesellschaft –\nim Kanton Schwyz gestützt auf § 169 Abs. 3 StG SZ – eine Revisionsmöglichkeit einge-\nräumt werden, um die Höherbesteuerung, welche sich imNachhinein als Verletzung des\nGleichmässigkeits- und des Leistungsfähigkeitsprinzip erweist, zu korrigieren.\n\n5. Abkommensrechtliches Diskriminierungsverbot\nUnter Berücksichtigung desOECD-Kommentars zum abkommensrechtlichenDiskrimi-\nnierungsverbot kann in den Optionen 1 bis 4 kein Verstoss gegen das Diskriminierungs-\nverbot erblickt werden.\n\nKantone, die sich dafür entscheiden, gezielte Steuersatzerhöhungsregelungen einzufüh-\nren, sollten sich aufgrund der in diesem Beitrag angestellten Überlegungen für die Opti-\non 1 aussprechen. Zu beachten ist in diesem Zusammenhang, dass eine darauf abgestütz-\nte Höherbesteuerung im Rahmen der Veranlagung nur vorgenommen werden sollte,\nwenn die in der Schweiz ansässige Gruppengesellschaft einer ausländischen\nCFC-Besteuerung unterliegen oder von einer anderenMindestbesteuerungsnorm erfasst\nwürde, sollte keine bestimmteMindestbesteuerung in der Schweiz erfolgen. Auf eine An-\nwendung der Tari orrektur ist demgegenüber zu verzichten, wenn die CFC-Regelung\nvöllig unabhängig von der Steuerbelastung in der Schweiz gar nicht zur Anwendung ge-\n\nASA 88 | 10 | 2019-2020 781\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\nRené Matteotti\n\nlangt, weil eine Ausnahmebestimmung (z.B. in Bezug auf substanzhaltige Gesellschaf-\nten) greift. Dasselbe gilt aber auch im umgekehrten Fall, in dem die in der Schweiz an-\nsässige CFC völlig unabhängig von ihrer Steuerbelastung in der Schweiz in den Anwen-\ndungsbereich der ausländischen CFC-Regelungen gerät, wie dies im Verhältnis zu den\nUSA der Fall sein dürfte. Im Übrigen sollte eine obligatorische gezielte Steuersatzerhö-\nhung infolge Anwendung einer ausländischen CFC-Regelung grundsätzlich nur zur An-\nwendung gelangen, wenn alle Aktionäre in demselben ausländischen Staat ansässig sind\nund denselben CFC-Regelungen unterworfen sind. Die Anwendung einer gezielten Steu-\nersatzerhöhungsregelung darf nicht zur Verwässerung der Vermögensrechte allfälliger\nMinderheitsaktionäre führen. Die Tari orrekturregelungen zielen vor allem auf auslän-\ndische CFC-Regelungen und income inclusion rules im Sinne des GloBE-Vorschlags ab.\nHinsichtlich allfälliger undertaxed payments rules, die ebenfalls im Rahmen des GloBE-\nVorschlags diskutiert werden, wird sich zeigen, ob gezielte Steuersatzerhöhungsrege-\nlungen wirksam sind und auch praktikabel umgesetzt werden können. Vertiefte Überle-\ngungen diesbezüglich sind, solange die technischen Details der angedachten undertaxed\npayments rule nicht bekannt sind, verfrüht.\n\nSchliesslich ist zu berücksichtigen, dass die Einführung einer gezielten Steuersatzerhö-\nhungsregelung die Steuerbehörden bei der Veranlagung vor gewisse Herausforderungen\nstellen dürfte, da es ihr schwerfallen dürfte, über alle CFC-Regelungen den Überblick zu\nbewahren. Die Steuerbehörden werden daher in besonderem Masse auf die Kooperati-\non der betroffenen steuerpflichtigen Tochtergesellschaften angewiesen sein. Da sich die\nAnwendung einer gezielten Steuersatzerhöhungsregelung infolge einer ausländischen\nCFC-Regelung zu Gunsten des Konzerns auswirkt, zu welchem die in der Schweiz ansäs-\nsige CFC gehört, darf aber unterstellt werden, dass die betroffenen Gesellschaften den\nVeranlagungsbehörden nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft über die Auswir-\nkungen der ausländischen CFC-Regelungen auf ihre Anteilsinhaber erteilen wird. Die\nveranlagungstechnischen Herausforderungen, welche sich im Zusammenhang mit Op-\ntion 1 stellen, sollten daher in der Praxis gemeistert werden können.\n\nDie Attraktivität einer gezielten Steuersatzerhöhungsregelung hängt weitgehend davon\nab, wie die ausländischen Konzerne das Risiko, dass eine auf der Option 1 beruhen-\nde Höherbesteuerung im Ausland nicht anerkannt wird, einschätzen. Diesbezüglich ist\nvon besonderer Bedeutung, dass beispielsweise der Kanton Schwyz eine Revision einer\nveranlagten Höherbesteuerung, die aus der Anwendung einer gezielten Steuersatzerhö-\nhungsregel resultiert, zulassen wird, sollte sich im Nachhinein herausstellen, dass der\nausländische Staat diese doch nicht akzeptiert. Wird die Revision gewährt, darf nach\nheutigem Stand der Dinge davon ausgegangen werden, dass eine gezielte Steuersatzer-\nhöhungsregelung von den im Kanton Schwyz ansässigen CFC akzeptiert werden dürfte\nund diese ihren Sitz nicht bloss deswegen in einen anderen Kanton verlegen werden.\n\n782 ASA 88 | 10 | 2019-2020\n\n2000.278, 1. Lesung - Beilage 1.5\n\n\n\tAusgangslage und Fragestellung\n\tInternationale Akzeptanz gezielter Steuersatzerhöhungsregelungen\n\tBedeutung ausländischer CFC-Regelungen für das schweizerische Unternehmenssteuerrecht\n\tBeurteilung der vorgeschlagenen gezielten Steuersatzerhöhungsregelungen aus der Sicht von Deutschland, Frankreich, Norwegen, Schweden und den USA\n\n\tHarmonisierungskonformität gezielter Steuersatzerhöhungsregelungen\n\tKonformität gezielter Steuersatzerhöhungsregelungen mit den in Art. 127 Abs. 1 und Abs. 2 enthaltenen Besteuerungsprinzipien\n\tVorbemerkung\n\tKonformität mit dem Legalitätsprinzip\n\tKonformität mit dem Grundsatz der rechtsgleichen Besteuerung\n\n\tKonformität mit den abkommenstrechtlichen Diskriminierungsverboten\n\tGesamtwürdigung und Schlussfolgerung\n\tInternationale Akzeptanz der vorgeschlagenen Optionen\n\tSteuerharmonisierungskonformität\n\tLegalitätsprinzip (Art. 127 Abs. 1 BV)\n\tGrundsatz der rechtsgleichen Besteuerung\n\tAbkommensrechtliches Diskriminierungsverbot\n\n\n\n\n


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name: Postulat der SP-Fraktion, Überführung des Kantonalbankarchivs in das Staatsarchiv von Appenzell Ausserrhoden

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text: \n \n\n \n \n \n\n \n\n \nJudith Egger \nSeeblickstrasse 45 \n9037 Speicherschwendi \n071 344 10 24 \negger.judith@bluewin.ch \n\n \n \n\n\t\r  \t\r  \t\r  Büro\t\r  des\t\r  Kantonsrats\t\r  \n\t\r  \t\r  \t\r  Kantonskanzlei\t\r  des\t\r  Kantons\t\r  A.Rh.\t\r  \n\t\r  \t\r  \t\r  Regierungsgebäude\t\r  \n\t\r  \t\r  \t\r  9102\t\r  Herisau\t\r  \n\n\t\r  \n\t\r  \n\t\r  \n\n\t\r  \t\r  \t\r  Speicher,\t\r  25.\t\r  November\t\r  2013\t\r  \n\t\r  \n\n\t\r  \n\t\r  \nPOSTULAT\t\r  zur\t\r  Überführung\t\r  des\t\r  Kantonalbankarchivs\t\r  in\t\r  das\t\r  Staatsarchiv\t\r  von\t\r  Appenzell\t\r  Ausserrhoden\t\r  \n\t\r  \n\t\r  \nSehr\t\r  geehrte\t\r  Frau\t\r  Kantonsratspräsidentin\t\r  \nSehr\t\r  geehrte\t\r  Kantonsrätinnen\t\r  und\t\r  Kantonsräte\t\r  \n\t\r  \nSeit\t\r  dem\t\r  Verkauf\t\r  der\t\r  A.Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  im\t\r  Jahr\t\r  1996\t\r  befindet\t\r  sich\t\r  der\t\r  gesamte\t\r  Bestand\t\r  an\t\r  Archivalien\t\r  \nder\t\r  A.Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  von\t\r  1877\t\r  bis\t\r  1996\t\r  im\t\r  Besitz\t\r  der\t\r  Schweizerischen\t\r  Bankgesellschaft\t\r  (SBG)\t\r  bzw.\t\r  \nder\t\r  UBS\t\r  AG\t\r  als\t\r  deren\t\r  Rechtsnachfolgerin.\t\r  Dieses\t\r  Archiv\t\r  umfasst\t\r  nebst\t\r  Akten,\t\r  die\t\r  die\t\r  Geschäftstätigkeit\t\r  \nder\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  betreffen,\t\r  u.a.\t\r  auch\t\r  die\t\r  Sitzungsprotokolle\t\r  der\t\r  Bankkommission,\t\r  der\t\r  Bank-‐\nverwaltung\t\r  sowie\t\r  der\t\r  Prüfungsstelle.\t\r  Für\t\r  die\t\r  Einsichtnahme\t\r  Dritter\t\r  in\t\r  diese\t\r  Akten\t\r  gelten\t\r  –\t\r  spätestens\t\r  \nseit\t\r  der\t\r  Vereinbarung\t\r  vom\t\r  25.\t\r  November\t\r  2003\t\r  –\t\r  die\t\r  internen\t\r  Richtlinien\t\r  der\t\r  UBS\t\r  AG.\t\r  In\t\r  dieser\t\r  vom\t\r  \nRegierungsrat\t\r  unterzeichneten\t\r  Vereinbarung\t\r  „anerkennt\t\r  der\t\r  Kanton\t\r  Appenzell\t\r  Ausserrhoden\t\r  das\t\r  \nEigentum\t\r  der\t\r  UBS\t\r  AG\t\r  am\t\r  ARKB-‐Archiv“.\t\r  Damit\t\r  wurden\t\r  sämtliche\t\r  Akten\t\r  des\t\r  Kantonalbank-‐Archivs\t\r  der\t\r  \nHoheit\t\r  des\t\r  Staatsarchivs\t\r  entzogen\t\r  und\t\r  das\t\r  verfassungsmässige\t\r  Recht\t\r  auf\t\r  Einsicht\t\r  Dritter\t\r  in\t\r  amtliche\t\r  \nAkten\t\r  ausgehebelt.\t\r  \n\t\r  \nNach\t\r  Art.\t\r  70\t\r  der\t\r  Geschäftsordnung\t\r  des\t\r  Kantonsrates\t\r  reiche\t\r  ich\t\r  im\t\r  Namen\t\r  der\t\r  Fraktion\t\r  der\t\r  Sozial-‐\ndemokratischen\t\r  Partei\t\r  ein\t\r  Postulat\t\r  zur\t\r  Überführung\t\r  des\t\r  Kantonalbankarchivs\t\r  in\t\r  das\t\r  Staatsarchiv\t\r  des\t\r  \nKantons\t\r  Appenzell\t\r  Ausserrhoden\t\r  ein.\t\r  \n\t\r  \n\nMit\t\r  diesem\t\r  Postulat\t\r  wird\t\r  der\t\r  Regierungsrat\t\r  ersucht,\t\r  \t\r  \n\t\r  \n\n1. den\t\r  Weg\t\r  der\t\r  Veräusserung\t\r  des\t\r  Archivs\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  lückenlos\t\r  nachzuzeichnen.\t\r  \t\r  \n\t\r  \n\n2. die\t\r  bisherigen\t\r  Interventionen\t\r  des\t\r  Staatsarchivs\t\r  bzw.\t\r  der\t\r  Regierung\t\r  zur\t\r  Sicherung\t\r  des\t\r  \nEigentums\t\r  des\t\r  Kantons\t\r  am\t\r  Archiv\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  sowie\t\r  deren\t\r  Ergebnisse\t\r  \naufzuzeigen.\t\r  \n\t\r  \n\n3. die\t\r  rechtliche\t\r  Situation\t\r  in\t\r  Bezug\t\r  auf\t\r  die\t\r  Eigentumsverhältnisse\t\r  am\t\r  Archiv\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  \nKantonalbank\t\r  bzw.\t\r  die\t\r  Rechtmässigkeit\t\r  der\t\r  Veräusserung\t\r  zu\t\r  prüfen\t\r  und\t\r  zu\t\r  beurteilen.\t\r  \n\n\t\r  \n4. die\t\r  rechtlichen\t\r  Möglichkeiten\t\r  und\t\r  konkreten\t\r  Vorgehensweisen\t\r  aufzuzeigen,\t\r  um\t\r  das\t\r  Archiv\t\r  \n\nder\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  in\t\r  das\t\r  Staatsarchiv\t\r  von\t\r  Appenzell\t\r  Ausserrhoden\t\r  zu\t\r  überführen\t\r  und\t\r  \ndas\t\r  verfassungsmässige\t\r  Einsichtsrecht\t\r  von\t\r  Drittpersonen\t\r  in\t\r  amtliche\t\r  Akten\t\r  zu\t\r  gewährleisten.\t\r  \n\n1040.199\n\n\n\n \n\n \n\n\t\r  \n\nBegründung\t\r  \n\n1.\t\r  \t\r  \t\r  Die\t\r  Rechenschaftspflicht\t\r  der\t\r  staatlichen\t\r  Akteure\t\r  gegenüber\t\r  der\t\r  Öffentlichkeit\t\r  (KV\t\r  Art.\t\r  67)\t\r  sowie\t\r  das\t\r  \nEinsichtsrecht\t\r  in\t\r  amtliche\t\r  Akten\t\r  sind\t\r  in\t\r  einer\t\r  Demokratie\t\r  hohe\t\r  Güter.\t\r  Demokratie\t\r  braucht\t\r  Transparenz.\t\r  \nDas\t\r  Einsichtsrecht\t\r  in\t\r  amtliche\t\r  Akten\t\r  ist\t\r  denn\t\r  auch\t\r  Teil\t\r  der\t\r  Informationsfreiheit,\t\r  die\t\r  als\t\r  Grundrecht\t\r  in\t\r  \nder\t\r  Kantonsverfassung\t\r  festgeschrieben\t\r  ist:\t\r  \n\nArt.\t\r  12\t\r  Abs.\t\r  3\t\r   Jede\t\r  Person,\t\r  die\t\r  ein\t\r  berechtigtes\t\r  Interesse\t\r  nachweisen\t\r  kann,\t\r  hat\t\r  im\t\r  Rahmen\t\r  des\t\r  Gesetzes\t\r  das\t\r  \nRecht\t\r  auf\t\r  Einsicht\t\r  in\t\r  amtliche\t\r  Akten,\t\r  soweit\t\r  keine\t\r  überwiegenden\t\r  öffentlichen\t\r  oder\t\r  privaten\t\r  \nInteressen\t\r  entgegenstehen.\t\r  \n\nLaut\t\r  der\t\r  Vereinbarung\t\r  zwischen\t\r  der\t\r  UBS\t\r  AG\t\r  und\t\r  dem\t\r  Kanton\t\r  Appenzell\t\r  Ausserrhoden\t\r  vom\t\r  25.\t\r  Nov.\t\r  \n2003\t\r  richtet\t\r  sich\t\r  das\t\r  Verfahren\t\r  zur\t\r  Einsichtnahme\t\r  Dritter\t\r  in\t\r  das\t\r  Kantonalbankarchiv\t\r  jedoch\t\r  nach\t\r  den\t\r  \n„jeweils\t\r  geltenden\t\r  Bestimmungen\t\r  der\t\r  UBS\t\r  AG“.\t\r  Eine\t\r  Durchsetzung\t\r  des\t\r  verfassungsmässig\t\r  begründeten\t\r  \nEinsichtsrechts\t\r  ist\t\r  damit\t\r  nicht\t\r  mehr\t\r  gewährleistet.\t\r  \t\r  \n\nUnbestritten\t\r  ist\t\r  die\t\r  Wahrung\t\r  des\t\r  Bankkundengeheimnisses\t\r  für\t\r  die\t\r  kundenbezogenen\t\r  Dokumente.\t\r  \n\n\t\r  \n\n2.\t\r  \t\r  \t\r  Das\t\r  Einsichtsrecht\t\r  ist\t\r  unabdingbar\t\r  mit\t\r  der\t\r  Eigentumsfrage\t\r  verbunden.\t\r  Deshalb\t\r  muss\t\r  die\t\r  Frage\t\r  nach\t\r  \ndem\t\r  rechtmässigen\t\r  Eigentum\t\r  am\t\r  Archiv\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  gestellt\t\r  werden.\t\r  Die\t\r  SP-‐Fraktion\t\r  \nvertritt\t\r  die\t\r  Auffassung,\t\r  dass\t\r  es\t\r  sich\t\r  beim\t\r  Archiv\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  von\t\r  1877\t\r  bis\t\r  zu\t\r  deren\t\r  Verkauf\t\r  \nim\t\r  Jahr\t\r  1996\t\r  um\t\r  Staatsarchivalien\t\r  und\t\r  damit\t\r  um\t\r  unveräusserbares\t\r  Eigentum\t\r  des\t\r  Kantons\t\r  Appenzell\t\r  \nAusserrhoden\t\r  handelt.\t\r  Die\t\r  Vereinbarung\t\r  vom\t\r  25.\t\r  November\t\r  2003\t\r  sowie\t\r  jegliche\t\r  allfällig\t\r  bestehenden\t\r  \nweiteren\t\r  Verträge\t\r  zur\t\r  Übertragung\t\r  des\t\r  Eigentums\t\r  am\t\r  Archiv\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  sind\t\r  daher\t\r  nichtig.\t\r  \n\nIm\t\r  Zusammenhang\t\r  mit\t\r  der\t\r  Eigentumsfrage\t\r  sind\t\r  folgende\t\r  Punkte\t\r  von\t\r  Bedeutung:\t\r  \n\n• Bis\t\r  zum\t\r  Zeitpunkt\t\r  des\t\r  Verkaufs\t\r  im\t\r  Jahr\t\r  1996\t\r  unterstand\t\r  die\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  als\t\r  öffentlich-‐\nrechtliche\t\r  Anstalt\t\r  der\t\r  verfassungsrechtlich\t\r  verankerten\t\r  Archivierungspflicht.\t\r  Als\t\r  dezentralisierte\t\r  \nVerwaltungseinheit\t\r  führte\t\r  die\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  wohl\t\r  ein\t\r  eigenes\t\r  Archiv,\t\r  konnte\t\r  jedoch\t\r  über\t\r  \ndie\t\r  Archivalien\t\r  nicht\t\r  frei\t\r  verfügen.\t\r  Für\t\r  die\t\r  Vernichtung\t\r  von\t\r  Akten\t\r  beispielsweise\t\r  war\t\r  die\t\r  \nZustimmung\t\r  des\t\r  Staatsarchivars\t\r  erforderlich.\t\r  \t\r  \n\t\r  \n\n• Die\t\r  Privatisierung\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  erfolgte\t\r  durch\t\r  Beschluss\t\r  der\t\r  Generalversammlung\t\r  \nvom\t\r  11.\t\r  Juli\t\r  1996,\t\r  gestützt\t\r  auf\t\r  das\t\r  Gesetz\t\r  über\t\r  die\t\r  Privatisierung\t\r  und\t\r  den\t\r  Verkauf\t\r  der\t\r  Appenzell\t\r  \nAusserrhodischen\t\r  Kantonalbank\t\r  vom\t\r  28.\t\r  April\t\r  1996.\t\r  Dieses\t\r  enthielt\t\r  keine\t\r  Ermächtigung,\t\r  die\t\r  \nStaatsarchivalien\t\r  zu\t\r  veräussern.\t\r  \t\r  \n\t\r  \n\n• Noch\t\r  unmittelbar\t\r  vor\t\r  der\t\r  Auflösung\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  und\t\r  in\t\r  der\t\r  Folge\t\r  wurden\t\r  von\t\r  \nSeiten\t\r  des\t\r  Staatarchivs\t\r  verschiedene\t\r  Versuche\t\r  unternommen,\t\r  die\t\r  Sicherstellung\t\r  und\t\r  \nAufbewahrung\t\r  des\t\r  Archivguts\t\r  zu\t\r  regeln.\t\r  Dabei\t\r  wurde\t\r  der\t\r  UBS\t\r  AG\t\r  unter\t\r  anderem\t\r  schriftlich\t\r  \ndargelegt,\t\r  dass\t\r  aufgrund\t\r  des\t\r  kantonalen\t\r  Rechts\t\r  das\t\r  ARKB-‐Archiv\t\r  als\t\r  „unveräusserbares\t\r  \nEigentum\t\r  des\t\r  Kantons\t\r  Appenzell\t\r  Ausserrhoden“\t\r  zu\t\r  betrachten\t\r  und\t\r  demzufolge\t\r  „dem\t\r  \nStaatsarchiv\t\r  zuzuführen“\t\r  sei.\t\r  \t\r  \n\t\r  \n\n• Ab\t\r  Mitte\t\r  2001\t\r  bemühte\t\r  sich\t\r  auch\t\r  der\t\r  Regierungsrat\t\r  um\t\r  die\t\r  Regelung\t\r  von\t\r  Fragen\t\r  der\t\r  Sicher-‐\nstellung,\t\r  Aufbewahrung\t\r  und\t\r  Nutzung\t\r  des\t\r  Kantonalbankarchivs.\t\r  Schliesslich\t\r  unterzeichnete\t\r  der\t\r  \nRegierungsrat\t\r  am\t\r  25.\t\r  November\t\r  2003\t\r  eine\t\r  Vereinbarung\t\r  mit\t\r  der\t\r  UBS\t\r  AG.\t\r  Darin\t\r  „anerkennt\t\r  der\t\r  \nKanton\t\r  Appenzell\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  das\t\r  Eigentum\t\r  der\t\r  UBS\t\r  AG\t\r  am\t\r  ARKB-‐Archiv“.\t\r  \t\r  \n\t\r  \n\n• Schliesslich\t\r  muss\t\r  aufgrund\t\r  einzelner\t\r  Inhalte\t\r  dieser\t\r  Vereinbarung\t\r  davon\t\r  ausgegangen\t\r  werden,\t\r  \ndass\t\r  das\t\r  Archiv\t\r  der\t\r  A.\t\r  Rh.\t\r  Kantonalbank\t\r  nicht\t\r  Gegenstand\t\r  des\t\r  Vertrags\t\r  zur\t\r  Veräusserung\t\r  der\t\r  \nKantonalbank\t\r  von\t\r  1996\t\r  war\t\r  und\t\r  in\t\r  der\t\r  Folge\t\r  die\t\r  Eigentumsverhältnisse\t\r  in\t\r  Bezug\t\r  auf\t\r  das\t\r  ARKB-‐\nArchiv\t\r  von\t\r  beiden\t\r  Seiten\t\r  offensichtlich\t\r  nicht\t\r  als\t\r  geregelt\t\r  betrachtet\t\r  wurden.\t\r  \t\r  \n\n\t\r  \n\n1040.199\n\n\n\n \n\n \n\n\t\r  \n\n\t\r  \n\n3.\t\r  \t\r  \t\r  Es\t\r  ist\t\r  im\t\r  Interesse\t\r  des\t\r  Kantons\t\r  Appenzell\t\r  Ausserrhoden\t\r  und\t\r  es\t\r  ist\t\r  das\t\r  Recht\t\r  der\t\r  Ausserrhoder\t\r  \nBevölkerung,\t\r  Klarheit\t\r  über\t\r  die\t\r  Veräusserung\t\r  des\t\r  Kantonalbankarchivs\t\r  zu\t\r  erhalten\t\r  und\t\r  deren\t\r  \nRechtmässigkeit\t\r  zu\t\r  prüfen.\t\r  \n\n\t\r  \n\t\r  \nFreundliche\t\r  Grüsse\t\r  \n\t\r  \nIm\t\r  Namen\t\r  der\t\r  SP-‐Fraktion\t\r  \n\t\r  \n\n\t\r  \nJudith\t\r  Egger,\t\r  Speicher\t\r  \n\n1040.199\n\n\n\n\n


Büro KR; Wahl Amtsdauer 2015/2016

text: \n  \n \n\nKantonsrat \n\n \n\n \n\nErweitertes Büro \n\ndes Kantonsrates \n\n \n\nRegierungsgebäude \n\n9102 Herisau \n\n \n\n \n\nAnja Jenny \n\nAssistenz Kantonsrat \n\nTel. 071 353 62 34 \n\nanja.jenny@ar.ch \n\n \n\nErweitertes Büro des Kantonsrates, 9102 Herisau  \n \n\n \n\nSeite 1/1 \n\nAn die Mitglieder \n\ndes Kantonsrates \n\nHerisau, 18. Mai 2015 / aje \n\n1040.227 \n\nBüro des Kantonsrates; Wahl Amtsdauer 2015/2016 \n\n \n\n \n\nSehr geehrte Damen Kantonsrätinnen \n\nSehr geehrte Herren Kantonsräte \n\n \n\n \n\nAnlässlich der ersten Kantonsratssitzung des Amtsjahres 2015/2016 vom 15. Juni 2015 wird das Büro des \n\nKantonsrates für die Amtsdauer 2015/2016 bestellt. Wahlbehörde ist gemäss Art. 73 Abs. 1 lit. a der Kantons-\n\nverfassung (bGS 111.1) der Kantonsrat. Die Amtsdauer beträgt ein Jahr. \n\n \n\nNach Art. 4 der Geschäftsordnung des Kantonsrates (bGS 141.2) besteht das Büro aus der Ratspräsidentin \n\noder dem Ratspräsidenten, einer ersten Vizepräsidentin oder einem ersten Vizepräsidenten und einer zweiten \n\nVizepräsidentin oder einem zweiten Vizepräsidenten. Die Ratspräsidentin oder der Ratspräsident sowie die \n\nerste und zweite Vizepräsidentin oder der erste und zweite Vizepräsident dürfen nicht alle der gleichen Partei \n\nangehören oder parteiunabhängig sein. Eine sofortige Wiederwahl für die gleiche Funktion ist nicht zulässig. \n\n \n\nDie Ratschreiberin oder der Ratschreiber ist von Amtes wegen Mitglied des Büros. Sie oder er nimmt beratend \n\nan den Sitzungen teil und führt das Aktuariat. \n\n \n\nDas erweiterte Büro unterbreitet Ihnen die folgenden Wahlvorschläge für die Amtsdauer 2015/2016: \n\n \n\nPräsidentin Rütsche Ursula, Herisau, CVP \n\n1. Vizepräsident Gut Peter, Walzenhausen, pu \n\n2. Vizepräsident Biasotto Dölf, Urnäsch, FDP.Die Liberalen \n\n \n\n \n\nIm Namen des erweiterten Büros des Kantonsrates \n\n \n\n  \n\n \n\nRené Rohner, Präsident Roger Nobs, Ratschreiber \n\n\n


Bericht Fragestunde 31. Oktober 2022

text: \n  \n\n      \n\n Kantonsrat Büro des Kantonsrates \n\n \n\nObstmarkt 3 \n\n9102 Herisau \n\nkantonsrat@ar.ch \n\n \n\n \n\n      \n      \n\n   \n \n\n \n\nBüro des Kantonsrates, 9102 Herisau \n \n\n \n \n  \n\nSeite 1/2 \n\n \n\n \n\nHerisau, 3. Oktober 2022 \n\n0100.164 \nFragestunde vom 31. Oktober 2022 \n\nSehr geehrte Damen Kantonsrätinnen \n\nSehr geehrte Herren Kantonsräte \n \n\nBetreffend Fragestunde anlässlich der Kantonsratssitzung vom 31. Oktober 2022 sind fristgerecht bis zum \n\n1. Oktober 2022 folgende Fragen in chronologischer Reihenfolge eingegangen: \n\n \n\nFrage eingereicht durch: Frage zum Thema: \n\n- Kantonsrätin Wirth Barben, Speicher Massnahmen zum Jugendschutz vor Tabakprodukten, nikotin-\n\nhaltigen e-Zigaretten und Tabakerhitzungsprodukte bis zur \n\nRevision des Gesundheitsgesetzes \n\n  \n\n- -Kantonsrätin Metzger, Heiden Verwendungszweck der Spitalliegenschaft Heiden \n\n  \n\n- -Kantonsrätin Joos, Herisau Museumsstrategie: Vorstudie zu einer kantonalen oder kan-\n\ntonsnahen musealen Institution \n\n  \n\n- -Kantonsrat Schmid, Urnäsch Förderung der Wasserkraft \n\n  \n\n \n\n  \n\nAn die Mitglieder \ndes Kantonsrates \n\n\n\n    \n   \n\n \n\nSeite 2/2 \n\nGemäss Art. 73 Abs. 3 und 4 der Geschäftsordnung des Kantonsrates werden die Fragen im Kantonsrat nicht \n\nmündlich vorgetragen oder begründet. Das zuständige Mitglied des Regierungsrates antwortet kurz. Eine sach-\n\nbezogene Zusatzfrage der Fragestellerin oder des Fragestellers ist zulässig. Eine Diskussion findet nicht statt. \n\nIn Ausnahmefällen können schriftliche Unterlagen abgegeben werden. Das Büro entscheidet. \n\n \n\n \n\nIm Namen des Büros des Kantonsrates \n\n \n\n \n\n \n\nDaniel Bühler, Präsident Sabrina Baumgartner, Leiterin Parlamentsdienst \n\n \n\n \n\n \n\nBeilage 1.1 eingegangene Fragen gesammelt \n\n\n

doc_text_tsv_it: '0100.164':21 '1':48 '1.1':185 '1/2':16 '2/2':116 '2022':20,26,43,50 '3':6,18,121 '31':24,41 '4':123 '73':119 '9102':7,13 'abgegeben':166 'abs':120 'an':110 'anlässlic':37 'antwortet':143 'art':118 'ausnahmefällen':162 'barben':65 'baumgartner':181 'begründet':137 'beilag':184 'betreffend':35 'bezogen':147 'bis':46,79 'bühler':178 'büro':2,10,169 'büros':174 'chronologischer':54 'damen':29 'daniel':177 'das':138,168 'der':38,88,108,124,149 'des':3,11,82,113,126,141,152,173,175 'die':111,129 'diskussion':157 'durc':59 'e-zigaretten':74 'ein':145,156 'einer':97 'eingegangen':56,186 'eingereicht':58 'entscheidet':170 'findet':158 'folg':51 'frag':57,60 'fragen':52,130,187 'fragestellerin':150 'fragestellers':153 'fragestund':22,36 'fristgerecht':45 'förderung':107 'geehrt':28,32 'gemäss':117 'gesammelt':188 'geschäftsordnung':125 'gesundheitsgesetzes':83 'haltigen':73 'heiden':86,90 'herisau':8,14,17,93 'herren':33 'im':131,171 'institution':103 'ist':154 'joos':92 'jugendschutz':69 'kan':100 'kantonalen':98 'kantonsrat':1,104,132 'kantonsrat@ar.ch':9 'kantonsrates':4,12,114,127,176 'kantonsratssitzung':39 'kantonsrät':34 'kantonsrätin':63,84,91 'kantonsrätinnen':30 'kurz':144 'können':163 'leiterin':182 'massnahmen':67 'metzger':85 'mitglied':140 'mitglieder':112 'musealen':102 'museumsstrateg':94 'mündlic':134 'namen':172 'nicht':133,159 'nikotin':72 'obstmarkt':5 'oder':99,136,151 'oktober':19,25,42,49 'parlamentsdienst':183 'präsident':179 'regierungsrates':142 'reihenfolg':55 'revision':81 'sabrin':180 'sach':146 'schmid':105 'schriftlic':164 'sehr':27,31 'seit':15,115 'sind':44 'speicher':66 'spitalliegenschaft':89 'statt':160 'tabakerhitzungsprodukt':78 'tabakprodukten':71 'them':62 'tonsnahen':101 'und':77,122 'unterlagen':165 'urnäsch':106 'verwendungszweck':87 'vom':23,40 'vor':70 'vorgetragen':135 'vorstud':95 'wasserkraft':109 'werden':128,167 'wirth':64 'zigaretten':76 'zu':96 'zulässig':155 'zum':47,61,68 'zur':80 'zusatzfrag':148 'zuständig':139


name: Beilage 1.4 Berechnungsbeispiel Kinderabzüge; 1. Lesung

text: \nStG Rev 19 \n\n \n\nBerechnungsbeispiele Kinderabzüge  \n\n \n\nAuswirkungen im Überblick \n\n Auswirkungen Kanton Auswirkungen Gemeinde \n\nUmstellung Kinderabzug -1‘610‘000.--  - 1‘980‘000.-- \n\nAbschaffung Ausbildungskosten + 640‘000.--   + 790‘000.-- \n\nTotal - 970‘000.-- - 1‘190‘000.-- \n\n \n \n \nErläuterungen zu den folgenden Beispielen \n\n \nDie folgenden Beispiele basieren auf einer Datenauswertung der Steuerperiode 2013 (StP 2013). Die \nstatistischen Berechnungsgrundlagen befinden sich im Anschluss an die grafische Darstellung der \nBeispiele 1 bis 5. Es wird die Veränderung über die gesamte zeitliche Dauer der Wirksamkeit des \nKinderabzugs aufgezeigt.  \n \nUnter Berücksichtigung des Selbstbehaltes von Fr. 2‘000 werden mit der vorgeschlagenen Lösung \nsämtliche Personen mit effektiven Ausbildungskosten bis Fr. 11‘500 pro Jahr besser oder gleich \ngestellt. Dies entspricht einem Anteil von rund 85 Prozent der Fälle mit abzugsfähigen Ausbildungs-\nkosten und 97 Prozent der Fälle mit Kinderabzügen (StP 2013). \n \nNachdem 60 Prozent der Fälle mit abzugsfähigen Ausbildungskosten unter Fr. 4‘000 liegen, werden in \nden Beispielen 1 und 2 Berechnungen mit abzugsfähigen durchschnittlichen Ausbildungskosten unter \nFr. 4‘000 aufgezeigt. Das Beispiel 3 beruht auf den statistischen durchschnittlichen Ausbildungskosten \nvon Fr. 7‘000. Bei abzugsfähigen durchschnittlichen Ausbildungskosten von Fr. 9‘500 gemäss Beispiel \n4 ergibt sich weder ein Vorteil noch ein Nachteil für die steuerpflichtigen Personen. Beispiel 5 zeigt \neine Berechnung mit den maximal abzugsfähigen durchschnittlichen Ausbildungskosten von \nFr. 12‘000.  \n\nIn der Darstellung „bisherige Regelung“ werden der generelle Kinderabzug und die Ausbildungskosten \nseparat aufgeführt. Der Einfachheit halber werden die Ausbildungskosten jeweils auf die letzte \nAusbildungsstufe verlegt. Da beim Kinderabzug der variable Anteil in Form von Ausbildungskosten \nwegfallen soll, erscheint dieser Abzug in der Darstellung „geplante Regelung“ nicht mehr. Im \nGegenzug wird jedoch der generelle Kinderabzug abgestuft um bis zu Fr. 4‘000 erhöht. \n\n  \n\n2000.34, 1. Lesung - Beilage 1.4\n\n\n\nStG Rev 19 \n\nBerechnung über die gesamte Ausbildungsdauer  \n\nØ effektive Ausbildungskosten Fr. 3‘000 pro Jahr \n(effektive Ausbildungskosten ./. Fr. 2‘000 Selbstbehalt = Fr. 1‘000 abzugsfähige Ausbildungskosten) \n\nBeispiel 1 bisherige Regelung geplante Regelung \nDifferenz \n\nzugunsten der \nSteuerpflichtigen Kinderabzug während \n\nAnzahl \nJahre \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nVorschule \n(0-4 Jahre) 4 5‘000 20‘000 6‘500 26‘000  \n\nOblig. Schulzeit \n(5-15 Jahre) 11 6‘000 66‘000 6‘500 71‘500  \n\nLehre \n(16-19 Jahre) 4 6‘000 24‘000 10‘000 40‘000  \n\nAusbildungskosten \nabzugsfähig 4 1‘000   4‘000 0 0  \n\n \n\nTotal   114‘000  137‘500 23‘500 \n\n \n \n \n \n \nØ effektive Ausbildungskosten Fr. 4‘500 pro Jahr \n(effektive Ausbildungskosten ./. Fr. 2‘000 Selbstbehalt = Fr. 2‘500 abzugsfähige Ausbildungskosten) \n\nBeispiel 2 bisherige Regelung geplante Regelung \nDifferenz \n\nzugunsten der \nSteuerpflichtigen Kinderabzug während \n\nAnzahl \nJahre \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nVorschule \n(0-4 Jahre) 4 5‘000 20‘000 6‘500 26‘000  \n\nOblig. Schulzeit \n(5-15 Jahre) 11 6‘000 66‘000 6‘500 71‘500  \n\nGymnasium \n(16-19 Jahre) 4 6‘000 24‘000 10‘000 40‘000  \n\nStudium \n(19-24 Jahre) 5 6‘000 30‘000 10‘000 50‘000  \n\nAusbildungskosten \nabzugsfähig 5 2‘500 12‘500 0 0  \n\n \n\nTotal   152‘500  187‘500 35‘000 \n\n \n\n  \n\n2000.34, 1. Lesung - Beilage 1.4\n\n\n\nStG Rev 19 \n\nØ effektive Ausbildungskosten Fr. 9‘000 pro Jahr \n(effektive Ausbildungskosten ./. Fr. 2‘000 Selbstbehalt = Fr. 7‘000 abzugsfähige Ausbildungskosten) \n\nBeispiel 3 bisherige Regelung geplante Regelung \nDifferenz \n\n zugunsten der \nSteuerpflichtigen Kinderabzug während \n\nAnzahl \nJahre \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nVorschule \n(0-4 Jahre) 4 5‘000 20‘000 6‘500 26‘000  \n\nOblig. Schulzeit \n(5-15 Jahre) 11 6‘000 66‘000 6‘500 71‘500  \n\nGymnasium \n(16-19 Jahre) 4 6‘000 24‘000 10‘000 40‘000  \n\nStudium auswärts \n(19-24 Jahre) 5 6‘000 30‘000 10‘000 50‘000  \n\nAusbildungskosten \nabzugsfähig 5 7‘000 35‘000 0 0  \n\n \n\nTotal   175‘000  187‘500 12‘500 \n\n \n \n \n \n \nØ effektive Ausbildungskosten Fr. 11‘500 pro Jahr \n(effektive Ausbildungskosten ./. Fr. 2‘000 Selbstbehalt = Fr. 9‘500 abzugsfähige Ausbildungskosten) \n\nBeispiel 4 bisherige Regelung geplante Regelung \nDifferenz \n\n zugunsten der \nSteuerpflichtigen Kinderabzug während \n\nAnzahl \nJahre \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nVorschule \n(0-4 Jahre) 4 5‘000 20‘000 6‘500 26‘000  \n\nOblig. Schulzeit \n(5-15 Jahre) 11 6‘000 66‘000 6‘500 71‘500  \n\nGymnasium \n(16-19 Jahre) 4 6‘000 24‘000 10‘000 40‘000  \n\nStudium auswärts \n(19-24 Jahre) 5 6‘000 30‘000 10‘000 50‘000  \n\nAusbildungskosten \nabzugsfähig 5 9‘500 47‘500 0 0  \n\n \n\nTotal   187‘500  187‘500 0 \n\n \n\n  \n\n2000.34, 1. Lesung - Beilage 1.4\n\n\n\nStG Rev 19 \n\nØ effektive Ausbildungskosten Fr. 14‘000 (und mehr) pro Jahr \n(effektive Ausbildungskosten ./. Fr. 2‘000 Selbstbehalt = Fr. 12‘000 abzugsfähige Ausbildungskosten) \n\nBeispiel 5 bisherige Regelung geplante Regelung \nDifferenz \n\n zulasten der \nSteuerpflichtigen Kinderabzug während \n\nAnzahl \nJahre \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nAbzug pro \nJahr \n\nAbzug \nTotal \n\nVorschule \n(0-4 Jahre) 4 5‘000 20‘000 6‘500 26‘000  \n\nOblig. Schulzeit \n(5-15 Jahre) 11 6‘000 66‘000 6‘500 71‘500  \n\nGymnasium \n(16-19 Jahre) 4 6‘000 24‘000 10‘000 40‘000  \n\nStudium auswärts \n(19-24 Jahre) 5 6‘000 30‘000 10‘000 50‘000  \n\nAusbildungskosten \nabzugsfähig 5 12‘000 60‘000 0 0  \n\n \n\nTotal   200‘000  187‘500 - 12‘500 \n\n \n \n \n \n \nKumulierte abzugsfähige Kinder- und Ausbildungskosten; \n\ngrafische Darstellung der Beispiele 1 bis 5 \n\n \n\n \n\n0\n\n20'000\n\n40'000\n\n60'000\n\n80'000\n\n100'000\n\n120'000\n\n140'000\n\n160'000\n\n180'000\n\n200'000\n\nBeispiel 1 Beispiel 2 Beispiel 3 Beispiel 4 Beispiel 5\n\n1\n1\n\n4\n'0\n\n0\n0\n\n \n\n1\n5\n\n2\n'5\n\n0\n0\n\n \n\n1\n7\n\n5\n'0\n\n0\n0\n\n \n\n1\n8\n\n7\n'5\n\n0\n0\n\n \n\n2\n0\n\n0\n'0\n\n0\n0\n\n \n\n1\n3\n\n7\n'5\n\n0\n0\n\n \n\n1\n8\n\n7\n'5\n\n0\n0\n\n \n\n1\n8\n\n7\n'5\n\n0\n0\n\n \n\n1\n8\n\n7\n'5\n\n0\n0\n\n \n\n1\n8\n\n7\n'5\n\n0\n0\n\n \n\nTo\nta\n\nl S\no\n\nzi\nal\n\nab\nzu\n\ng \nin\n\n C\nH\n\nF \np\n\nro\n K\n\nin\nd\n\n \n\nKumulierte Abzüge pro Kind über die gesamte Ausbildungsdauer \n\nalt\n\nneu\n\n2000.34, 1. Lesung - Beilage 1.4\n\n\n\nStG Rev 19 \n\nStatistische Berechnungsgrundlagen der Beispiele 1 bis 5 \n\nSteuerpflichtige natürliche Personen 2013 32‘000 \nAnzahl Kinder 0-24 (Quelle: Bundesamt für Statistik 2012) 14‘705 \nFälle mit Kinderabzug in StP 2013 6‘310 \nFälle mit abzugsfähigen Ausbildungskosten StP 2013  1‘321 \ndavon \nFälle mit abzugsfähigen Ausbildungskosten bis Fr. 4‘000 800 \nFälle mit abzugsfähigen Ausbildungskosten von Fr. 4‘000 bis Fr. 9‘500 300 \nFälle mit abzugsfähigen Ausbildungskosten von Fr. 9‘500 bis Fr. 12‘000 200 \n \nabzugsfähige Ausbildungskosten gesamt für 1‘321 Fälle (StP 2013) Fr.  9‘400‘000 \nabzugsfähige Ø Ausbildungskosten (9‘400‘000/1‘321)  Fr. 7‘000 \n \nDer prozentuale Anteil der Fälle mit effektiven Ausbildungskosten höher als Fr. 11‘500 bzw. \nabzugsfähigen Ausbildungskosten höher als Fr. 9‘500 beläuft sich im Verhältnis zu \nder Anzahl Kinder bis Alter 24 auf  (200/14‘705) 1.4 % \nder Anzahl steuerpflichtige natürliche Personen 2013 auf  (200/32‘000) 0.6 % \nden Fällen mit Kinderabzügen auf  (200/6‘310) 3.2 % \nden Fällen mit Ausbildungskosten auf (200/1‘321) 15 % \n \nFamilien mit Kinderabzug, die neu profitieren  ((6310-200)/6310) 96.8 % \n\n \n \n \n \n \nSozialabzug im Überblick – genereller Kinderabzug; ausgewählte Kantone  \n\n \n\nQuelle: SSK, Die Einkommenssteuer natürlicher Personen, 2015 \n\n0\n\n1000\n\n2000\n\n3000\n\n4000\n\n5000\n\n6000\n\n7000\n\n8000\n\n9000\n\n10000\n\n11000\n\n0-4 5 6-14 15 16-19 20-25\n\nA\nb\n\nzu\ng \n\nin\n C\n\nH\nF \n\nAlter des Kindes \n\nSozialabzüge im Überblick \n\nAR\n\nAI\n\nSG\n\nGR\n\nGL\n\nTG\n\nZH\n\nneu \n\n2000.34, 1. Lesung - Beilage 1.4\n\n\n\n\n